Álit

I. Kvörtun.

Hinn 11. mars 2013 leitaði C hæstaréttarlögmaður til mín, fyrir hönd A ehf., og kvartaði yfir úrskurði fjármála- og efnahagsráðuneytisins, dags. 19. október 2012, þar sem ákvörðun sýslumannsins í X um innheimtu stimpilgjalds var staðfest. Í málinu hafði nánar tiltekið verið deilt um hvort sýslumanninum hefði verið heimilt að innheimta 41% stimpilgjald vegna fasteigna, sem fluttust frá A ehf. til B ehf. við skiptingu fyrrnefnda félagsins á grundvelli laga um einkahlutafélög, í samræmi við 16. gr. laga nr. 36/1978, um stimpilgjald.

Í kvörtun A ehf. er m.a. byggt á því að lagaheimild hafi skort fyrir því að leggja stimpilgjald á skráningarbreytingu á þeim fasteignum sem fluttust milli framangreindra félaga. Ákvæði 1. mgr. 16. gr. laga nr. 36/1978 taki einungis til eigendaskipta á fasteign en nái ekki til stimpilskyldu gagna sem tengjast samruna eða skiptingu félaga, sbr. dóm Hæstaréttar Íslands frá 27. janúar 2005, í máli nr. 306/2004. A ehf. hafi verið skipt þannig að hluti félagsins, m.a. þær fasteignir sem óskað var skráningarbreytingar á, færðust yfir til B ehf. Í staðinn fengu hluthafar í A ehf. hlutafé í B ehf. að jafnvirði útskiptra hluta fyrrnefnda félagsins. Því hafi ekki verið um raunverulega eignayfirfærslu að ræða rétt eins og í framangreindum dómi Hæstaréttar.

Ég lauk máli þessu með áliti, dags. 6. október 2014.

II. Málavextir.

Á stjórnarfundi A ehf. 27. september 2011 var tekin ákvörðun um að skipta félaginu að hluta í samræmi við 107. gr. a laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Fór skiptingin þannig fram að hluta félagsins var skipt út og rann inn í annað félag, B ehf., en það hafði verið samþykkt á stjórnarfundi þess félags 22. september 2011. Skiptingar- og samrunaáætlun félaganna var undirrituð á stjórnarfundunum og síðan samþykkt af hluthöfum beggja félaga 9. desember 2011.

Sýslumanninum í X var í kjölfarið send tilkynning, dags. 9. desember 2011, um nýjan eiganda fasteignanna vegna skiptingar. Í tilkynningunni var þess óskað að nánar tilgreindar lóðir og lóðaréttindi, sem skráðar væru í þinglýsingabækur embættisins sem eign A ehf., yrðu þinglýstar á B ehf. Sýslumaðurinn fór fyrst fram á að greitt yrði stimpilgjald af tilkynningunni/afsalinu sem næmi 0,4% af verði eignanna í samræmi við 1. mgr. 16. gr. laga nr. 36/1978, um stimpilgjald, en féllst síðar á að lækka stimpilgjaldið í hlutfalli við eignaaukningu hluthafa A ehf. í B ehf., með vísan til 2. mgr. sama ákvæðis, sem var 59%. A ehf. greiddi 18. janúar 2012 41% af 0,4% stimpilgjaldi „v/ [B], með fyrirvara um lögmæti innheimtu“.

A ehf. kærði ákvörðun sýslumannsins með bréfi, dags. 21. maí 2012, og fór fram á að álagning gjaldsins yrði ógilt og það endurgreitt. Félagið byggði á því að samkvæmt dómi Hæstaréttar frá 27. janúar 2005 í máli nr. 306/2004 væri tilkynningin/afsalið ekki stimpilskyld þar sem raunveruleg eignayfirfærsla hefði ekki átt sér stað. Ráðuneytið kvað upp úrskurð sinn 19. október 2012 þar sem ákvörðun sýslumannsins var staðfest. Í forsendum úrskurðarins er ákvæði 16. gr. laga nr. 36/1978 rakið en síðan segir m.a. svo:

„Í [2. mgr. 16. gr.] kemur skýrt fram að skilyrði fyrir lækkun stimpilgjalds er að afsalsgjafi gerist við það eignaraðili að félaginu eða auki hlut sinn í því og því er einungis heimilt að lækka stimpilgjald þegar fasteign er afsalað hlutafélagi í tengslum við eignaraukningu hluthafa í viðkomandi félagi. Að því skilyrði uppfylltu ber að lækka stimpilgjald í hlutfalli við hlut hluthafa eins og hann er eftir eignaraukninguna. Þessi grein á einkum við um ýmsar eignatilfærslur í tengslum við stofnun og sameiningu fyrirtækja. Undantekningarregla 2. mgr. 16. gr. á því til að mynda ekki við þegar eitt félag afsalar öðru félagi fasteign, þrátt fyrir að bæði félögin séu í eigu sama aðila, ef framsalið er ekki í tengslum við aukningu eignarhluta framseljanda í síðara félaginu.

Í dómi Hæstaréttar nr. 306/2004 er tiltekið að raunveruleg eignayfirfærsla eigi sér ekki stað við samruna eins og þann sem vísað er til í dómnum. Skjölin voru ekki sérstaklega undanþegin stimpilskyldu heldur metur dómurinn hvernig eignatilfærslan á sér stað. Hlutabréfin hafi ekki runnið til félagsins né hafi þau verið endurgjald fyrir fasteignirnar og því sé ekki um eigendaskipti að ræða.

Í því tilviki sem hér um ræðir var [A] ehf. skipt upp og hluti þess rann saman við [B] ehf. Endurgjald fyrir fasteignirnar var hlutafé í [A] ehf. að fjárhæð kr. 339.851.191, að nafnverði. Hvorki félagið né eigendur þess áttu hlutabréf í [B] ehf. fyrir skiptinguna.

Ráðuneytið telur að málsatvik í þessu máli séu ekki sambærileg við atvik í dómi Hæstaréttar nr. 306/2004. Þótt félaginu hafi verið skipt upp við samrunann fékk það endurgjald fyrir þær fasteignir sem runnu í [B] ehf. Ráðuneytið telur því að hér hafi um raunverulega eignatilfærslu verið að ræða. Með vísan til þess ber kæranda að greiða 41% stimpilgjald vegna afsala við færslu fasteigna frá [A] ehf. til [B] ehf. að fjárhæð kr. 754.554.

Yfirlýsing [endurskoðendafélagsins] ber með sér að 41% stimpilgjald hafi verið talið réttmætt á fyrri stigum málsins.“

III. Samskipti umboðsmanns Alþingis og fjármála- og efnahagsráðuneytisins.

Fjármála- og efnahagsráðherra var ritað bréf, dags. 22. ágúst 2013, þar sem óskað var eftir því að ráðuneytið veitti nánari skýringar og upplýsingar í tilefni af málinu auk þess sem látin yrðu í té afrit af öllum gögnum málsins. Í bréfinu var bent á að af úrskurði ráðuneytisins yrði ekki annað ráðið en að það hefði byggt á því að A ehf. hefði fengið endurgjald fyrir þær fasteignir sem óskað var skráningarbreytingar á sem fólst í hlutafé í B ehf. Var bent á að af skiptingar- og samrunaáætlun félaganna yrði ekki annað ráðið en að hluthafar A ehf. skyldu fá hluti í B ehf. í skiptum fyrir þá hluti sem þeir létu af hendi í A ehf. og ekki væri annað séð en að hluthafafundir félaganna hefðu samþykkt skiptinguna í samræmi við skiptingaráætlun. Í ljósi þessa var óskað eftir viðhorfi ráðuneytisins til þess hvort framangreind afstaða þess væri byggð á réttum grundvelli. Teldi ráðuneytið svo vera var óskað nánari skýringa en fram kæmu í úrskurðinum og hver væri þýðing þess, fyrir álitaefni málsins, að A ehf. hefði verið skipt og hvernig skiptingin leiddi til þess að málsatvik væru ekki sambærileg við málsatvik í dómi Hæstaréttar frá 27. janúar 2005, í máli nr. 306/2004.

Í svarbréfi ráðuneytisins, dags. 20. desember 2013, var í fyrsta lagi vísað til verklagsreglna ráðuneytisins um innheimtu stimpilgjalda og dregin fram nokkur dæmi um tilvik sem teljast stimpilskyld samkvæmt þeim og tilvik sem falla utan stimpilskyldu. Kom m.a. fram að ekki skyldi greiða stimpilgjald við samruna félaga vegna fasteigna sem færðar eru í hið nýja félag, komi fram í stofnsamningi þess félags að eignirnar séu stofnfé. Þá var vísað til þess að A ehf. byggði á því að engin raunveruleg eignayfirfærsla hefði átt sér stað og að félagið teldi engan vafa á því að tilvikið væri af sama meiði og í fyrrgreindum dómi Hæstaréttar. Síðan sagði eftirfarandi:

„Svo að skjal um eignaryfirfærslu falli undir ákvæði laga nr. 36/1978, um stimpilgjald, er það ekki gert að skilyrði að eitthvað endurgjald komi í stað þeirrar eignar sem færð er yfir á annan aðila. Þannig á það ekki að skipta máli við ákvörðun á stimpilgjaldskyldu hvort eitthvað endurgjald sé veitt í staðinn fyrir eignina. Sem dæmi er gjafagerningur hvers konar sem kveður á um eignaryfirfærslu fasteignar stimpilgjaldskyldur samkvæmt 1. mgr. 16. gr. laga nr. 36/1978 þó svo viðtakandinn hafi ekki greitt neitt fyrir eignina.

Kærandi heldur fram að engin eigendaskipti hafi átt sér stað, þrátt fyrir yfirlýsingu þar um, sbr. skjal dags. 9. desember 2011, þar sem skýrt er tekið fram að ákveðnar eignir [A] ehf. skulu fara til [B] ehf. og að [B] ehf. skuli verða þinglýstur eigandi umræddra eigna. [A] ehf. og [B] ehf. eru tveir sjálfstæðir skattaðilar, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, enda tveir lögaðilar. Þó svo eigendur félaganna beggja séu margir hverjir þeir sömu þá eru félögin engu að síður sjálfstæðir aðilar og ber að fara með þá sem slíka. Við slíkar aðstæður, þegar félög í eigu sömu aðila skipta með sér eignum, þá ber að fara eftir ákvæði 2. mgr. 16. gr. laga nr. 36/1978, um stimpilgjald. Greiddi hann stimpilgjald í samræmi við ákvæði 2. mgr. 16. gr. þar sem eignirnar voru afsalaðar [B] ehf. Þannig lækkaði stimpilgjaldið af eignaryfirfærslunni í hlutfalli við eignarhluta eigenda (hluthafa) í félaginu. Nýir hlutir sem eigendur [A] ehf. fengu í skiptum fyrir eignir sínar námu 59% af útistandandi hlutafé í [B] ehf. Þar sem eignarhlutur [A] ehf. í [B] ehf. hækkaði úr 0% í 59% þá lækkaði stimpilgjald vegna eignaryfirfærslnanna um 59%. Stimpilgjaldstofn umræddra eigna var kr. 460.094.000 og hefði fullt stimpilgjald verið greitt þá hefði það numið kr. 1.840.376 en var eftir niðurfærsluna kr. 754.554. Var því greitt 41% stimpilgjald í samræmi við ofangreint. Ráðuneytið telur slíkt vera í fullu samræmi við þá framkvæmd sem hefur verið hjá innheimtuaðilum stimpilgjalds og venja er í slíkum eignartilfærslum. [...]“

Þá kom fram sú afstaða ráðuneytisins að málsatvik í þessu máli og því máli sem dómur Hæstaréttar fjallaði um væru ekki sambærileg þar sem A ehf. hefði ekki verið sameinað B ehf. að öllu leyti og þá hefði tilkynning/afsal um færslu fasteignanna stafað frá báðum félögunum en ekki einungis viðtakanda fasteigna eins og í fyrrgreindu máli. Því hafi verið um raunverulega eignatilfærslu að ræða milli tveggja lögaðila og af þeim sökum hefði borið að staðfesta ákvörðun sýslumannsins í X.

Athugasemdir A ehf. vegna bréfs ráðuneytisins bárust með bréfi, dags. 15. janúar 2014.

IV. Álit umboðsmanns Alþingis.

1. Afmörkun athugunar.

A ehf. hefur kvartað yfir því til mín að ekki hafi verið fullnægjandi lagaheimild til töku stimpilgjalds vegna skráningarbreytingar á þeim fasteignum sem færðust yfir til Behf. þegar fyrrnefnda félaginu var skipt að hluta í samræmi við ákvæði 107. gr. a laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, og síðarnefnda félagið tók yfir þann hluta sem þær tilheyrðu eftir skiptinguna. Þrátt fyrir að óskað hafi verið eftir því að B ehf. yrði þinglýstur eigandi fasteignanna virðist A ehf. hafa greitt stimpilgjald „v/ [B]“ og fjármála- og efnahagsráðuneytið úrskurðaði í málinu í tilefni af kæru A ehf. á álagningu stimpilgjaldsins. Ég tel því að A ehf. geti staðið að kvörtun vegna þessa máls til umboðsmanns.

Eins og mál þetta liggur fyrir mér hef ég ákveðið að taka til skoðunar hvort fjármála- og efnahagsráðuneytið hafi byggt á réttum grundvelli í úrskurði sínum frá 19. október 2012. Áður en ég vík að því álitaefni geri ég grein fyrir lagagrundvelli málsins.

2. Lagagrundvöllur málsins.

(a) Stimpilgjald.

Þegar atvik þessa máls áttu sér stað voru í gildi lög nr. 36/1978, um stimpilgjald, en þau hafa nú verið felld úr gildi með lögum nr. 138/2013 um sama efni.

Í 1. gr. laga nr. 36/1978 sagði að greiða skyldi stimpilgjald af þeim skjölum sem um ræddi í III. kafla laganna. Samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. 3. gr. laganna voru afsöl fyrir fasteignum hér á landi og skipum, sem hér væru skrásett, svo og önnur skjöl er veita eða framselja réttindi yfir slíkum eignum stimpilskyld. Samkvæmt 4. tölul. sama ákvæðis voru skjöl sem þinglýst væru hér á landi eða væru grundvöllur fyrir skráningu í opinbera skrá hérlendis stimpilskyld samkvæmt ákvæðum laganna.

Í ákvæði 1. mgr. 5. gr. laganna sagði að um stimpilskyldu skjals færi eftir réttindum er það veitir en eigi nafni þess eða formi.

Þá var í 1. mgr. 11. gr. laganna mælt fyrir um að stimpilskyld skjöl, sem gefin eru út hér á landi, skyldu stimpluð áður en tveir mánuðir væru liðnir frá útgáfudegi, nema eindagi væri fyrr, og þá fyrir eindaga.

Kvörtun A ehf. beinist að því hvort borið hafi að leggja stimpilgjald á félagið í samræmi við 16. gr. laga nr. 36/1978 vegna sérstakrar tilkynningar, dags. 9. desember 2011, þar sem óskað var eftir að skráning tiltekinna fasteigna í þinglýsingabók yrði breytt þannig að B ehf. yrði eftirleiðis skráður þinglýstur eigandi í stað A ehf. Ákvæði 1. og 2. mgr. 16. gr. hljóðuðu svo:

„Fyrir stimplun afsalsbréfa fyrir fasteignum og skipum yfir 5 brúttótonnum skal greiða 4 kr. fyrir hvert byrjað þúsund af verði viðkomandi eignar. Sama gildir um afsöl við aðfarargerðir, búskipti og nauðungarsölur svo og önnur skjöl um afhendingu fasteigna og skipa, svo sem kaupsamninga, makaskiptabréf, gjafabréf og þau erfðafestubréf sem veita rétt til að selja eða veðsetja.

Þegar fasteign eða skip er afsalað hlutafélagi eða sameignarfélagi og eigandinn gerist eignaraðili að félaginu eða eykur eignarhlut sinn í því lækkar stimpilgjaldið í hlutfalli við eignarhluta hans í félaginu.“

Í núgildandi lögum nr. 138/2013 eru gjaldskyld skjöl miðuð við „eignayfirfærslu fasteigna“, sbr. 1. mgr. 3. gr.

(b) Skipting einkahlutafélags án skuldaskila.

Í XIV. kafla laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, er fjallað um samruna, breytingu einkahlutafélags í hlutafélag og skiptingu einkahlutafélags. Í 1. mgr. 94. gr. segir að um samruna sé að ræða þegar félag er algerlega sameinað öðru einkahlutafélagi með yfirtöku eigna og skulda (samruni með yfirtöku) og þegar tvö eða fleiri einkahlutafélög renna saman í nýtt einkahlutafélag (samruni með stofnun nýs félags). Í 1. mgr. 107. gr. a. laganna, sbr. 2. gr. laga nr. 54/2007, segir eftirfarandi:

„Hluthafafundur getur, með þeim fjölda atkvæða sem krafist er til breytinga á samþykktum einkahlutafélags, tekið ákvörðun um skiptingu félagsins. Við skiptinguna taka fleiri en eitt einkahlutafélag eða hlutafélag við öllum eignum og skuldum gegn endurgjaldi til hluthafa félagsins sem skipt er. Hluthafafundur getur með sama meiri hluta ákveðið skiptingu þannig að eitt eða fleiri félög taki við hluta af eignum og skuldum. Viðtaka eigna og skulda getur farið fram án samþykkis lánardrottna.“

Þá kemur m.a. fram í 2. mgr. 107. gr. a að ákvæði 94.-103. gr., um samruna einkahlutafélaga, skuli gilda um skiptingu eftir því sem við á.

3. Var úrskurður ráðuneytisins byggður á réttum grundvelli?

Samkvæmt gögnum málsins móttók sýslumaðurinn í X skjal sem bar heitið „Tilkynning um nýjan eiganda fasteignar vegna skiptingar/Afsal“ 30. desember 2011 þar sem þess var óskað að tilgreindar lóðir og lóðaréttindi, sem skráðar væru í þinglýsingarbækur sýslumannsins sem eign A ehf., yrði þinglýst á B ehf. þar sem skipting samkvæmt XIV. kafla laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, væri staðfest. Þeirri tilkynningu var upphaflega frávísað 12. janúar 2012. Í framhaldinu eða 18. janúar sama ár greiddi A ehf. kr. 754.554 í stimpilgjald með fyrirvara um lögmæti innheimtunnar „v/[B] ehf.“ og kærði ákvörðun sýslumanns til fjármála- og efnahagsráðuneytisins sem staðfesti niðurstöðu sýslumannsins.

Í úrskurði ráðuneytisins, dags. 19. október 2012, kemur fram í lýsingu á málavöxtum að hluthafar í A ehf. fengu hlutafé í B ehf. að tilgreindri fjárhæð sem endurgjald fyrir þær eignir A ehf. sem runnu inn í B ehf. við skiptinguna. Þessi lýsing samrýmist þeim gögnum sem ég hef undir höndum. Í forsendum og niðurstöðu ráðuneytisins er aftur á móti byggt á öðrum málsatvikum en lýst er hér að framan. Eftir að gerð hefur verið grein fyrir dómi Hæstaréttar frá 27. janúar 2005 í máli nr. 306/2004 segir þar að ráðuneytið telji að málsatvik í þessu máli séu ekki sambærileg við atvik í dómi Hæstaréttar. Orðrétt segir: „Þótt félaginu [[A] ehf.] hafi verið skipt upp við samrunann fékk það endurgjald fyrir þær fasteignir sem runnu í B ehf. Ráðuneytið telur því að hér hafi um raunverulega eignatilfærslu verið að ræða.“ Af þessum forsendum úrskurðarins verður ekki annað séð en að ráðuneytið hafi lagt til grundvallar að A ehf., en ekki hlutahafar í því félagi, hafi fengið endurgjald fyrir umræddar fasteignir, sbr. orðalagið „það [[A] ehf.]“.

Í samræmi við þetta virðist ráðuneytið hafa fallist á að lækkunarregla 2. mgr. 16. gr. laga nr. 36/1978 ætti við í málinu og að A ehf./B ehf. hafi aðeins borið að greiða 41% af stimpilgjaldinu. Regla 2. mgr. 16. gr. er samkvæmt orðalagi sínu bundin við þau tilvik þegar „eigandinn“ af fasteign gerist eignaraðili að því hlutafélagi eða sameignarfélagi sem fasteign er afsalað til eða eykur „eignarhlut sinn“ í því félagi. Samkvæmt gögnum málsins voru fasteignirnar, eins og fyrr greinir, eignir A ehf. en ekki hlutahafa í því félagi. A ehf. eignaðist á hinn bóginn hvorki hlut í B ehf. né fékk annað endurgjald fyrir fasteignirnar, heldur fengu hluthafar í fyrrnefnda félaginu hlut í síðarnefnda félaginu. Því var ekki um það að ræða að A ehf. hefði fengið hlutafé í B ehf. fyrir þær fasteignir sem höfðu færst á milli félaganna.

Í skýringum ráðuneytisins til mín kemur fram að hluthafar í A ehf. hafi fengið 59% hlut í B ehf. en engu að síður virðist það vera lagt að jöfnu við það að A ehf. hafi eignast hlut í B ehf. Í skýringunum segir: „Nýir hlutir sem eigendur [A] ehf. fengu í skiptum fyrir eignir sínar námu 59% af útistandi hlutafé í B ehf. Þar sem eignarhlutur A ehf. í B ehf. hækkaði úr 0% í 59% þá lækkaði stimpilgjald vegna eignaryfirfærslnanna um 59%.“ Með öðrum orðum gerir ráðuneytið ekki greinarmun á hluthöfum A ehf. og félaginu sem slíku en það er meðal megineinkenna hlutafélaga, þ. á m. einkahlutafélaga, að þau eru sjálfstæðar lögpersónur og aðskildar frá eigendum sínum. Það verður því ekki önnur ályktun dregin af minni hálfu en að forsendur í úrskurði ráðuneytisins, sem gátu haft grundvallarþýðingu fyrir niðurstöðu málsins, hafi byggst á röngum málsatvikum eða grundvelli. Fæ ég ekki annað ráðið en að það hafi getað haft þýðingu við heimfærslu til lagaákvæða í málinu, svo sem um hvort ákvæði 16. gr. laga nr. 36/1978 ættu við. Með hliðsjón af framangreindu var því um að ræða að þessu leyti verulegan annmarka á úrskurði ráðuneytisins.

Með þessari niðurstöðu minni hef ég enga afstöðu tekið til þess álitaefnis hvort umrædd tilkynning hafi verið stimpilskyld samkvæmt eldri lögum um stimpilgjald miðað við rétt málsatvik eða hvort skýringar ráðuneytisins til mín séu að öðru leyti í samræmi við lög.

V. Niðurstaða.

Með vísan til framangreinds er það niðurstaða mín að úrskurður fjármála- og efnahagsráðuneytisins frá 19. október 2012 í máli A ehf. hafi ekki verið byggður á réttum grundvelli.

Ég mælist til þess að ráðuneytið taki málið upp, komi fram beiðni þess efnis frá A ehf., og leysi úr málinu í samræmi við þau sjónarmið sem gerð er grein fyrir hér að framan. Jafnframt mælist ég til þess að ráðuneytið hugi betur að þessum atriðum í framtíðarstörfum sínum.

VI. Viðbrögð stjórnvalda

Fjármála- og efnahagsráðuneytið sendi bréf, dags. 13. mars 2015, í tilefni af fyrirspurn minni um málið. Þar er upplýst að ráðuneytinu hafi borist erindi, dags. 15. október 2014, þar sem A ehf. hafi farið þess á leit við ráðuneytið að það tæki upp mál félagsins og ógilti þá ákvörðun sýslumannsins í X að krefja félagið um tiltekna fjárhæð í stimpilgjald. Málið hafi verið tekið upp, fallist á kröfur A ehf. og úrskurðað að sýslumaðurinn í X skyldi endurgreiða félaginu oftekið stimpilgjald ásamt vöxtum samkvæmt 2. gr. laga nr. 29/1995, um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda.

Þá er þess getið að ráðuneytið leitist ávallt við að rannsaka málsatvik með fullnægjandi hætti svo heimfærsla til lagaákvæða sé rétt. Hvað varði túlkun á 16. gr. laga nr. 36/1978, um stimpilgjald, þá muni ráðuneytið fylgja þeirri túlkun sem fram kemur í úrskurði þess frá 7. nóvember 2014 ef fleiri álitaefni komi upp frá tíð fyrri laga um stimpilgjald. Þar sem ný lög nr. 138/2013, um stimpilgjald, sem tóku gildi 1. janúar 2014 geymi ekki samsvarandi ákvæði og var að finna í 16. gr. fyrri laga um stimpilgjald hafi ráðuneytið ekki talið nauðsynlegt að grípa til frekari almennra ráðstafana varðandi túlkun þeirrar greinar.