Álit

I.

Hinn 16. desember 1997 leituðu til umboðsmanns Alþingis A og B og kvörtuðu yfir úrskurðum yfirskattanefndar um útreikning á sjómannaafslætti. Kvörtun þeirra beinist að því að beitningardagar samkvæmt skattframtali hafi ekki verið viðurkenndir að fullu. Þeir hafi sem eigendur útgerðarinnar unnið alla vinnuna bæði á landi og sjó og þeir hafi því átt að vera í sömu stöðu og hlutaráðnir beitningarmenn í landi og eigi rétt á sjómannaafslætti við beitninguna.

Kvörtun A og B til umboðsmanns Alþingis er sameiginleg og verður því fjallað um kvörtun þeirra í einu lagi.

Ég lauk máli þessu með áliti, dags. 25. maí 1999.

II.

A og B eru eigendur að bátnum Z sem er 10.76 rúmlestir brúttó. Þeir hafa báðir unnið að útgerð bátsins og í skattframtali fyrir árið 1996 reikna þeir sér endurgjald vegna þeirra starfa.

Báðir tilgreina þeir ákveðinn dagafjölda til útreiknings sjómannaafsláttar á skattframtölum sínum en skattyfirvöld gerðu athugasemdir við tilfærðan dagafjölda.

A tilgreindi í skattframtali sínu fyrir árið 1996 að dagafjöldi sjómannaafsláttar væri 97 dagar á tímabilinu 1. janúar til 30. júní og 149 dagar á tímabilinu 1. júlí til 31. desember 1995. Samkvæmt greinargerð um sjómannaafslátt (RSK 3.13), sem fylgdi skattframtali A, var fjöldi úthaldsdaga hans 65 á fyrra helmingi ársins 1995 og 100 á þeim síðari.

Í skattframtali B fyrir árið 1996 tilgreindi hann að dagafjöldi sjómannaafsláttar væri 139 dagar á tímabilinu 1. janúar til 30. júní og 170 dagar á tímabilinu 1. júlí til 31. desember 1995 en B hafði stundað sjómennsku á þremur skipum á árinu. Samkvæmt greinargerð um sjómannaafslátt, (RSK 3.13) sem fylgdi skattframtali B, var fjöldi úthalds- og beitningardaga 93 á fyrra helmingi ársins 1995 og 114 á þeim síðari. Ráðningardagar voru 181 dagur á fyrra tímabili og 184 á því síðara.

Með bréfum skattstjórans í Vestfjarðaumdæmi, dags. 26. apríl 1996 til A og 6. júní s.á. til B, var óskað eftir rökstuðningi fyrir kröfum þeirra vegna dagafjölda sjómannaafsláttar vegna Z.

A svaraði fyrirspurn skattstjóra með bréfi, dags. 5. maí 1996. Í því segir meðal annars:

„Byrjað var að beita og undirbúa róðra þann 3. apríl 95. Unnið að frágangi eftir síðustu veiðiferð fram til 23. júní 95. 14 ágúst er byrjað að undirbúa hörpudiskveiðar sem hófust 8/9 95. Mjög lítil veiði var og léleg nýting úr skelinni. Veiðarnar enduðu með því að kaupandinn neitaði að taka á móti afla með svo lélegri nýtingu. Þá varð að taka skelveiðibúnaðinn úr bátnum og setja línuútbúnað í bátinn að nýju, og beita línuna. Róið var með línu fram til 15. des. en í þeim róðri fékkst ekkert og var ekki landað. Síðan var línan stokkuð upp og það entist til áramóta.

Skatturinn talar um 5 virka daga í viku og út úr því koma 246 dagar.“

B svaraði fyrirspurn skattstjóra með efnislega samhljóða bréfi, dags. 11. júní 1996.

Með bréfum skattstjórans í Vestfjarðaumdæmi, dags. 22. júlí 1996, var A og B, með vísan til 3. mgr. 96. gr. laga nr. 75/1981, gert viðvart um breytingar á skattframtali þeirra. Dögum til útreiknings sjómannaafsláttar var fækkað um 99 daga hjá A og 97 daga hjá B. Í bréfunum sagði meðal annars:

„Skv. skýrslu um fjölda landana vegna [Z], RSK 4.08, landið þér aldrei á tímabilinu frá 1. janúar til 17. apríl og 12. júní til 4. sept. og 18. sept. til 2. okt. og 18. des. til 31. janúar. Skattstjóri telur að samfellt úthaldstímabil hafi verið rofið á umræddum tíma og því eigið þér ekki rétt á sjómannaafslætti fyrir það tímabil.“

A og B kærðu álagninguna 1996 til skattstjóra með bréfi, dags. 29. ágúst 1996. Kærum þeirra var vísað frá með úrskurðum skattstjórans í Vestfjarðaumdæmi, dags. 30. október 1996, vegna þess að kæruefni var talið óljóst og vanreifað. Þeir kærðu úrskurði skattstjóra til yfirskattanefndar með kæru, dags. 20. nóvember 1996. Þar sagði meðal annars:

„Undirritaður aðstoðaði ungan mann við gerð skattskýrslu, þar með RSK 3.13. Sá maður vann bæði við beitningu og fór á sjó á 4 bátum. Þar af á einum bát af sambærilegri stærð og [Z]. Hann fær alla daga frá launagreiðendum viðurkennda. Hjá [A] og [B] sem eru eigin atvinnurekendur eru dregnir frá 99 og 97 dagar.

[A] hefur eingöngu unnið við eigin útgerð, en [B] hefur stundað beitningu annars staðar líka.

Þegar línuveiðar eru stundaðar, þá þarf mikinn undirbúning og tíma, áður en farið er í veiðiferð, það er ekki bara hægt að ganga af stað. Einnig taka skipti milli veiðarfæra tíma.“

Yfirskattanefnd lauk úrskurði á málin 15. október 1997 og eru þeir nr. 785/1997 vegna B og nr. 786/1997 vegna A. Í niðurstöðu yfirskattanefndar sagði meðal annars en úrskurðirnir eru samhljóða að þessu leyti:

„Samkvæmt 2. mgr. 13. gr. reglugerðar nr. 10/1992, um persónuafslátt og sjómannaafslátt, skal við ákvörðun dagafjölda, sem veitir rétt til sjómannaafsláttar, hjá mönnum á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó, miða við almenna vinnudaga (mánudag til föstudaga) á úthaldstímabili í stað lögskráningardaga. Úthaldstímabil telst samfellt tímabil sem skipi er haldið úti við veiðar miðað við löndun samkvæmt kvótaskýrslum og vigtarskýrslum. Að virtri þessari skilgreiningu verður tekið undir það með skattstjóra að til þess að úthaldstími skips undir 12 rúmlestum brúttó geti talist samfelldur verði vigtarskýrslur að sýna að róðrartíðni skipsins hafi verið með þeim hætti að talist geti eðlilegur vinnutími sjómanns miðað við staðhætti, veðurfar og úthald annarra sambærilegra skipa á sama stað og sama tíma. Ætla verður því að ýmis atvik geti orðið til þess að rjúfa samfelldan úthaldstíma, svo sem veiðibann, bilanir skips, frídagar í landi vegna orlofs o. s. frv. Samkvæmt löndunarskýrslu sem fylgdi skattframtali kæranda hófst úthald báts hans þann 17. apríl og lauk 17. desember. Engar landanir voru þó á tímabilunum 22. til 28. maí, 11. júní til 4. september, 18. september til 1. október, 13. til 19. nóvember og 4. til 10. desember 1995. Af hálfu kæranda hafa ekki komið fram aðrar skýringar á því hvað hafi valdið þessum eyðum en að um hafi verið að ræða undirbúning og frágang vegna veiða, skipti frá hörpudiskveiðum á línuveiðar og aflaleysi. Verður að telja að í þessum tilvikum hafi verið um rof á úthaldstíma að ræða nema að því er tekur til aflaleysis í lok úthaldstímabils í desember, enda hefur skattstjóri tekið tillit til þeirra skýringa kæranda við ákvörðun dagafjölda við útreikning sjómannaafsláttar. Að þessu virtu er úrskurður skattstjóra staðfestur.“

Í kvörtun A og B til umboðsmanns Alþingis, dags. 16. desember 1997, segir meðal annars:

„Bak við hvern línuróður eru 2 menn í tvo heila daga við beitningu.

Greinilegt er að fólk sem vinnur að útreikningi dagafjölda til sjómannaafsláttar er ekki nógu kunnugt þessari vinnu og aflar sér ekki upplýsinga um umfang verksins.

Skattyfirvöld einblína á landanir og telja dagana eftir þeim, þá vantar 2/3 vinnutímans.

Hlutaráðnir beitningarmenn í landi hafa lögum samkvæmt rétt til sjómannaafsláttar.

Báturinn er á línu í rúmar 4 sjóferðir, sem tekur á níunda dag að beita fyrir tvo menn. Sjá má af þessu, að beitning getur tekið langan tíma fyrir fyrstu sjóferð.

Ef farinn er einn róður í vikunni er það 3ja daga vinna.

Eftir síðustu löndun er jafn mikil vinna við frágang á línunni, að stokka hana upp og sápuþvo. Þetta verk tekur jafn langan tíma eins og þegar byrjað er, þ. e. yfir 8 daga.

Ef skattstjórinn og hans fólk gæti haft þetta í huga við útreikning sjómannaafsláttar, þá kæmist hann sjálfsagt að þeirri niðurstöðu að maður oftæki sér ekki daga!“

III.

Umboðsmaður Alþingis ritaði yfirskattanefnd bréf, dags. 27. janúar 1998, og óskaði þess með vísan til 7. og 9. gr. laga nr. 85/1997, um umboðsmann Alþingis, að yfirskattanefnd léti í té gögn málsins og skýrði viðhorf sitt til kvörtunar A og B. Svarbréf formanns yfirskattanefndar barst umboðsmanni Alþingis 3. apríl 1998. Í því segir meðal annars:

„Ágreiningur í málum þessum, svo sem þau lágu fyrir yfirskattanefnd, varðaði ákvörðun úthaldstímabils, sem grunndagar til sjómannaafsláttar hjá mönnum á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó miðast við, sbr. 5. málsl. 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með áorðnum breytingum, og byggði krafa þeirra á því að til viðbótar dögum, sem skattstjóri hefði tekið til greina, skyldi reikna með almennum vinnudögum við ýmsan undirbúning veiðiferða og frágang að þeim loknum. Að virtri þeirri skilgreiningu á úthaldstímabili sem fram kemur í 2. mgr. 13. gr. reglugerðar nr. 10/1992, um persónuafslátt og sjómannaafslátt, féllst yfirskattanefnd ekki á þetta sjónarmið.

Við athugun á málum þessum í tilefni af kvörtun til umboðsmanns kemur í ljós að yfirskattanefnd hefur ekki gætt að því að annmarkar eru á útreikningi skattstjóra á dagafjölda sjómannaafsláttar. Hefur þetta leitt til þess að dagar til sjómannaafsláttar eru vantaldir í tilviki [A]. Að teknu tilliti til þess að skattstjóri vefengdi ekki að um úthald hefði verið að ræða 22.-28. maí, 13.-19. nóvember og 4.-10. desember 1995, þrátt fyrir að landanir hafi engar verið þær vikur, eru dagar til sjómannaafsláttar vegna tekjuársins 1995 vantaldir á fyrri hluta árs um fjóra daga (ættu að vera 8 vikur x 5 dagar x 1,49) og vantaldir á síðari hluta ársins um sex daga (ættu að vera 13 vikur x 5 dagar x 1,49).

Yfirskattanefnd hefur á fundi sínum 25. mars sl. leiðrétt sjómannaafslátt [A] í samræmi við framanritað, þ. e. til hækkunar vegna tíu daga.“

Með bréfi, dags. 3. apríl 1998, gaf umboðsmaður Alþingis A og B kost á því að gera athugasemdir við bréf formanns yfirskattanefndar. Athugasemdir A bárust með bréfi, dags. 5. maí 1998, og þar ítrekar hann að þrátt fyrir ofangreinda leiðréttingu yfirskattanefndar taki nefndin ekki til greina nema að litlu leyti þá daga sem hann hafi unnið við að beita fyrir veiðiferðir og ekki heldur frágang eftir úthald. A lýsir því síðan að beitning sé 2/3 hlutar vinnu við línuveiðar hjá þeim. Fyrir hverja sjóferð þurfi tveir menn að beita í tvo daga. Fyrir fyrsta róður að vori sé allt óbeitt og þá eigi báturinn línu sem dugi í 4 ½ sjóferð en það taki tvo menn 9 daga að beita það. Við veiðar að vorinu sé beitt loðnu og eftir þær veiðar þurfi að hreinsa línuna og ganga frá henni. Á haustin sé beitt síld og smokkfiski. Eftir þær veiðar þurfi að hreinsa línuna og ganga frá henni og taki það sama tíma og að beita línu.

B sendi umboðsmanni Alþingis ekki frekari athugasemdir.

IV.

1.

Upphaf sjómannaafsláttar má rekja til ársins 1954. Með 4. tölulið 7. gr. laga nr. 41/1954, um breyting á lögum nr. 6/1935 um tekjuskatt og eignarskatt, var bætt við nýjum stafliðum við 10. gr. laga nr. 6/1935, sem fjallaði um frádrátt frá tekjum, þeirra á meðal var eftirfarandi:

„Fæðiskostnað sjómanna á fiskiskipum, ef þeir þurfa sjálfir að sjá sér fyrir fæði, og við ákvörðun þess kostnaðar sé farið eftir mati skattyfirvalda á fæði til tekna. Enn fremur skal draga frá tekjum háseta, bátsmanns og 2. stýrimanns á togara kr. 300.00 á mánuði og frá tekjum sjómanna á öðrum fiskiskipum kr. 200.00 á mánuði vegna sérstaks hlífðarfatakostnaðar, hvort tveggja miðað við þann viknafjölda, sem þeir eru háðir greiðslu slysatryggingariðgjalda sem fiskimenn.“

Um ástæður þessarar viðbótar segir svo í athugasemdum með 4. tölulið 7. gr. frumvarps þess sem varð að lögum nr. 41/1954:

„Sanngjarnt þykir að veita öllum sjómönnum á fiskiskipum rétt til þess að draga frá tekjum fæðiskostnað, ef þeir leggja fæðið til. Eðlilegt er, að fæði þeirra til frádráttar sé reiknað sama verði og skattyfirvöld meta fæði til tekna á sama stað.

Enn fremur þykir réttlátt að reikna fiskimönnum til frádráttar tekjum hlífðarfatakostnað, er þeir hafa miklu meiri en aðrar stéttir vegna atvinnu sinnar.“ (Alþt. A-deild, 1953, bls. 1033.)

Með 1. gr. laga nr. 37/1957, um aukinn skattfrádrátt til handa skipverjum á fiskiskipum, var hlífðarfatafrádrátturinn aukinn og tók hann eftir breytinguna til allra skipverja á togurum. Í 2. gr. sömu laga voru tekin upp ákvæði um sérstakan frádrátt sem náði til allra sem voru lögskráðir á fiskiskip. Með 1. gr. laga nr. 43/1967, um breyting á lögum nr. 90/1965, um tekjuskatt og eignarskatt, var hlífðarfatafrádrátturinn látinn ná til allra sjómanna sem lögskráðir voru á skip. Með 6. gr. laga nr. 7/1972, um breyting á lögum nr. 68/1971, um tekjuskatt og eignarskatt, sem varð að 5. mgr. 14. gr. laga nr. 68/1971 var tekin upp 8% frádráttur af beinum tekjum sjómanna af fiskveiðum á íslenskum fiskiskipum. Ákvæði 2. gr. laga nr. 60/1973, um breyting á lögum nr. 68/1971, um tekjuskatt og eignarskatt, og lögum nr. 7/1972, um breyting á þeim lögum, er eftirfarandi:

„Við 5. málsgr. 14. gr. laganna (sbr. 6. gr. l. nr. 7/1972) bætist nýr málsliður, svo hljóðandi: Þessi ákvæði eiga einnig við um hlutaráðna landmenn.“

Ákvæðið varð með þessum hætti eftir þriðju umræðu í neðri deild. Tillaga að ákvæði þessu líku kom fram með breytingartillögu fyrir aðra umræðu og var það svohljóðandi:

„5. málsgr. 14. gr. laganna (sbr. 6. gr. laga nr. 7/1972 orðist svo:

Auk frádráttar samkvæmt 1.-4. mgr. þessarar greinar skal, áður en skattur er á lagður, draga 8% frá beinum tekjum lögskráðra og/eða hlutaráðinna manna af fiskveiðum á íslenskum fiskiskipum.“ (Alþt., A-deild, 1972-73, bls. 1537.)

Um breytingartillögu þessa sagði framsögumaður efnahags- og viðskiptanefndar neðri deildar Alþingis:

„Þetta hefur verið skýrt svo, að frádrátturinn gildi einungis um þær tekjur á fiskveiðum, sem unnið er fyrir á sjó. Nú er það til, að menn, sem eru lögskráðir eða hlutaráðnir á íslenzk fiskiskip, vinna starf sitt allt eða að hluta í landi. Þykir rétt, að þeir njóti einnig 8% frádráttarins af beinum tekjum, sem þeir afla í tengslum við veiðarnar. Einnig skal það tekið fram, að til þess er ætlazt, að þessi frádráttur nái til vinnutekna sjómanna, sem starfa á eigin fiskiskipum, á sama hátt og til annarra.“ (Alþt., B-deild, 1972-73, dlk. 3380.)

Um breytingartillögu þá sem varð að 2. gr. laga nr. 60/1973 sagði framsögumaður meirihluta efnahags- og viðskiptanefndar neðri deildar Alþingis:

„Um 1. liðinn er það að segja, að við enn nánari athugun þótti rétt að breyta orðalagi 1. gr. frv., eins og það nú liggur fyrir eftir 2. umr., en það lýtur að 5. málsgr. 14. gr. l. [68] frá 1971. Að samþykktri þessari breytingu, sem hér er lagt til að gerð verði, yrði nýnefnd málsgr. þannig: „Auk frádráttar samkvæmt 1.-4. málsgr. þessarar gr. skal frá beinum tekjum sjómanna af fiskveiðum á íslenzkum fiskiskipum draga 8% teknanna, áður en skattur er á þær lagður.” Og áfram og í því liggur breytingin núna, að við þetta bætist: „Þessi ákvæði eiga einnig við um hlutaráðna landmenn.” Ég vænti, að þetta skýri sig sjálft, en vísa annars til ummæla minna um þetta efni við 2. umr. málsins í gær.“ (Alþt., B-deild, 1972-73, dlk. 3425.)

Fyrirkomulagi frádráttar af tekjum sjómanna var breytt nokkuð með C-lið 30. gr. laga nr. 40/1978, um tekjuskatt og eignarskatt. Í C-lið 30. gr. laga nr. 40/1978 sagði meðal annars eftirfarandi:

„1. Sjómannafrádrátt að fjárhæð 1600 kr. fyrir hvern dag sem lögskráður maður á íslensku skipi telst stunda sjómannsstörf. Sama regla skal gilda um hlutaráðna sjómenn og landmenn enda þótt þeir séu ekki lögskráðir.

[...]

2. Fiskimannafrádrátt er nema skal 10% af beinum tekjum sjómanna af fiskveiðum á íslenskum fiskiskipum. Þessi ákvæði eiga einnig við um hlutaráðna landmenn.“

Sjómanna- og fiskimannafrádrættirnir voru afnumdir við setningu laga nr. 49/1987, um breyting á lögum nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum, og þeirra í stað tekinn upp sjómannaafsláttur sambærilegur við þann, sem í dag er við lýði. Ákvæði B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, sbr. 10. gr. laga nr. 49/1987, var svohljóðandi:

„Menn, sem lögskráðir eru á íslensk skip, skulu njóta sérstaks afsláttar, sjómannaafsláttar, er veittur skal frá tekjuskatti. Sjómannaafsláttur skal vera 200 kr. fyrir hvern dag sem maður telst stunda sjómannsstörf.

Í stað þess að draga sjómannaafslátt frá álögðum tekjuskatti vegna tekjuársins getur fjármálaráðherra ákveðið að ríkissjóður greiði þeim sem rétt eiga á sjómannaafslætti fjárhæð ársfjórðungslega á tekjuárinu er svarar til áunnins sjómannaafsláttar samkvæmt upplýsingum frá lögskráningarstjóra. Greiðsla samkvæmt þessari málsgrein skal koma til frádráttar sjómannaafslætti við álagningu tekjuskatts. Nánari reglum um framkvæmd samkvæmt þessum staflið, svo sem um skilyrði fyrir útborgun, skilagreinar og vottorð frá lögskráningarstjóra, skuldajöfnun á móti vangoldnum opinberum gjöldum o.fl. skulu settar í reglugerð.

Hlutaráðnir sjómenn og landmenn, sem ekki eru lögskráðir, skulu njóta sjómannaafsláttar. Þó skulu þeir ekki njóta greiðslna sem um ræðir í 2. mgr. þessa stafliðs.“

Lög nr. 49/1987 voru sett í tengslum við lög um staðgreiðslu opinberra gjalda nr. 45/1987. Í almennum athugasemdum við frumvarp það, sem varð að lögum nr. 49/1987, sagði meðal annars um sjómannaafslátt:

„f. Sjómannaafsláttur sem nemur 150 krónum á dag til þeirra sem nú njóta sjómanna- og fiskimannafrádráttar. Afsláttur þessi kemur í stað hans [...].“ (Alþt. A-deild, 1986-87, bls. 2978.)

Í reglugerð nr. 79/1988, um persónuafslátt og sjómannaafslátt, sagði í 12. gr. að maður sem lögskráður væri á íslenskt skip, sem gert væri út af íslensku skipafélagi, skyldi fá sjómannaafslátt. Í 2. mgr. 12. gr. reglugerðarinnar kom fram að sama gilti um hlutaráðinn sjómann og hlutaráðinn landmann, þ.e. beitingamann á línubát, enda þótt hann væri ekki lögskráður. Í 13. gr. voru síðan ákvæði um hvernig skyldi ákvarða dagafjölda og var miðað við hvern úthaldsdag hjá manni sem stundaði fiskveiðar á bát undir 12 tonnum. Hlutaráðnir landmenn, þ.e. beitingarmenn á línubát sem ekki voru lögskráðir, skyldu fá sjómannaafslátt sem svari til þeirra daga sem þeir séu í fullu starfi. Tekið var fram að hjá þeim sem stunduðu fiskveiðar skyldi miðað við úthaldsdaga en hjá landmönnum við starfsdaga.

Með 9. gr. frumvarps sem lagt var fram á Alþingi á 115. löggjafarþingi 1991 voru gerðar tillögur um breytingar á reglum um sjómannaafsláttinn. Í umræddri grein frumvarpsins sagði meðal annars:

„Rétt til sjómannaafsláttar hafa þeir sem stunda sjómennsku, sbr. 4. mgr., og lögskráðir eru í skipsrúm á fiskiskipi. Sama rétt skulu þeir menn eiga sem ráðnir eru sem fiskimenn eða stunda fiskveiðar á eigin fari þó ekki sé skylt að lögskrá þá, enda uppfylli þeir skilyrði 4. mgr.

[...]

Sjómannaafsláttur skal vera 660 kr. á hvern dag sem sjómaður starfar á skipi á sjó.“ (Alþt. A-deild, 1991-92, bls. 1858-1859.)

Í almennum athugasemdum með frumvarpi þessu, sem varð að lögum nr. 85/1991, sagði meðal annars:

„Sjómannaafsláttur mismunar einnig launþegum og hefur sú mismunun farið vaxandi bæði vegna breyttra starfshátta í útgerð og fiskvinnslu og vegna breytinga á framkvæmd sem m.a. stafar af þeirri tilhneigingu að útvíkka sífellt undanþágur. Sem dæmi um þessa mismunun má nefna beitingarmenn, sem ekki fara á sjó, fá afslátt meðan annað landverkafólk nýtur hans ekki. Sjómenn, sem geta verið í landi og eru að jafnaði heima hjá sér að næturlagi, njóta afsláttar en ekki t.d. langferðabílstjórar eða verkafólk í vinnuflokkum fjarri heimili sínu.“ (Alþt. A-deild, 1991-92, bls. 1868.)

Ennfremur sagði:

„Fela [breytingarnar] í sér að meginatriðið, sem ræður rétti til sjómannaafsláttar, verður hvort um sé að ræða starf um borð í skipi á sjó eða ekki. Að mestu leyti verður í því efni hægt að styðjast við lögskráningu en að öðru leyti þurfa til að koma upplýsingar frá útgerð.“ (Alþt. A-deild, 1991-92, bls. 1868.)

Í athugasemdum með 9. gr. frumvarpsins sagði meðal annars:

„Í þessari grein er lagt til að sjómannaafslætti verði breytt þannig að einungis verði reiknaður sjómannaafsláttur fyrir þá daga sem sjómaður vinnur um borð í skipi á siglingu eða við veiðar og að meðtöldum þeim dögum sem skip ásamt áhöfn er statt í annarri höfn en heimahöfn eða útgerðarhöfn af ástæðum sem tengjast útgerð viðkomandi skips, svo sem vegna móttöku eða losunar farms, bilana, veðurs [...]. Samkvæmt greininni fellur niður réttur til sjómannaafsláttar til þeirra sem ekki eru starfandi í áhöfn skipa, sbr. framangreint, hlutaráðinna landmanna og annarra sem ekki eru starfandi á skipi á sjó.“ (Alþt. A-deild, 1991-92, bls. 1875.)

Meirihluti efnahags- og viðskiptanefndar Alþingis lagði fram breytingartillögu við 9. gr frumvarpsins. Í tillögunni fólst meðal annars að hlutaráðnir beitningarmenn skyldu eiga rétt á sjómannaafslætti þá daga sem þeir væru ráðnir við slík störf samkvæmt skriflegum samningi um hlutaskipti.

Þá sagði meðal annars í nefndaráliti meirihluta efnahags- og viðskiptanefndar:

„Í öðru lagi er breytt skilgreiningu á þeim dögum sem veita afslátt. Í stað þess að miða við daga á sjó er nú miðað við þá daga sem skylt er að lögskrá áhöfn á skip og stærri báta. Sjómaður, sem skráður er í a.m.k. 260 daga á ári, fær reiknaðan afslátt allt árið, en að öðrum kosti hlutfallslega. Úthaldstímabil sjómanna á minni bátum miðast við almenna vinnudaga.“ (Alþt. A-deild, 1991-92, bls. 2416.)

Ekki var fjallað sérstaklega um sjómannaafslátt til handa beitningarmönnum í nefndarálitinu.

Þessi breytingatillaga var samþykkt og varð 10. gr. laga nr. 85/1991 sem varð B-liður 68. gr. laga nr. 75/1981 og er núgildandi ákvæði um sjómannaafslátt. Í 2. mgr. segir hverjir eigi rétt til sjómannaafsláttar:

„Rétt til sjómannaafsláttar hafa þeir sem stunda sjómennsku, sbr. 4. mgr., og lögskráðir eru í skipsrúm á fiskiskipi. Sama rétt skulu þeir eiga sem ráðnir eru sem fiskimenn eða stunda fiskveiðar á eigin fari þó ekki sé skylt að lögskrá þá, enda uppfylli þeir skilyrði 4. mgr.“

Í 4. mgr. B-liðar 68. gr. segir meðal annars:

„[...] Sjómannaafsláttur skal vera [...] kr. á hvern dag. Við ákvörðun dagafjölda, sem veitir rétt til sjómannaafsláttar, skal miða við þá daga sem skylt er að lögskrá sjómenn skv. 4. og 5. gr. laga nr. 43/1987, um lögskráningu sjómanna. Séu dagar þessir 245 á ári eða fleiri skal sjómaður njóta afsláttar alla daga ársins og hlutfallslega séu lögskráningardagar færri en 245, þó aldrei fleiri daga en hann er ráðinn hjá útgerð. Hlutaráðnir beitningarmenn skulu eiga rétt á sjómannaafslætti þá daga sem þeir eru ráðnir við slík störf samkvæmt skriflegum samningi um hlutaskipti. Hjá mönnum á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó, sem ekki er skylt að lögskrá á samkvæmt framangreindum lögum, skal miða við almenna vinnudaga (mánudaga til föstudaga) á úthaldstímabili í stað lögskráningardaga, sbr. framangreint. Réttur þessara manna er þó háður því að laun fyrir sjómennsku séu a.m.k. 30% af tekjuskattsstofni þeirra. [...]“

Í 7. mgr. tilvitnaðs B-liðar greinarinnar kemur fram að setja skuli í reglugerð ákvæði um framkvæmd stafliðarins þar sem meðal annars skuli kveðið á um með hvaða hætti skuli ákvarða dagafjölda sem veiti rétt til afsláttar.

Í reglugerð nr. 10/1992, um persónuafslátt og sjómannaafslátt, segir í 12. gr. að þeir eigi rétt til sjómannaafsláttar sem skylt sé að lögskrá í skipsrúm á fiskiskipi. Þá kemur fram að sama rétt eigi þeir sem ráðnir eru sem fiskimenn eða stunda fiskveiðar á eigin fari þó ekki sé skylt að lögskrá þá enda uppfylli þeir skilyrði 13. gr. reglugerðarinnar. Ennfremur kemur fram að hlutaráðnir beitningarmenn, sem ráðnir séu samkvæmt skriflegum samningi um hlutaskipti, eigi rétt á sjómannaafslætti. Ákvæði 13. gr. tilvitnaðrar reglugerðar kveður á um ákvörðun dagafjölda sem veiti rétt til sjómannaafsláttar. Í 2. mgr. greinarinnar segir að hjá mönnum á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó, sem ekki sé skylda að lögskrá á, skuli við ákvörðun dagafjölda sjómannaafsláttar miða við almenna vinnudaga (mánudaga til föstudaga) á úthaldstímabili í stað lögskráningardaga. Fram kemur að úthaldstímabil teljist samfellt tímabil sem skipi sé haldið úti við veiðar miðað við löndun samkvæmt kvótaskýrslum og vigtarskýrslum. Réttur þessara manna er þó háður því að laun fyrir sjómennsku séu a.m.k. 30% af tekjuskattsstofni þeirra. Í 3. mgr. 13. gr. er tekið fram að hjá hlutaráðnum beitningarmönnum skuli við ákvörðun dagafjölda, sem veiti rétt til sjómannaafsláttar, miða við þá daga sem þeir eru ráðnir við slík störf samkvæmt skriflegum samningi um hlutaskipti, þó mest þann dagafjölda sem reiknaður er til afsláttar hjá sjómönnum á viðkomandi línubáti.

2.

Kvörtun A og B beinist að því að þeir eigi rétt á sjómannaafslætti fyrir þá daga í landi sem fara í að beita fyrir róður og ganga frá eftir veiðar. Vísa þeir meðal annars til þess að hlutaráðnir beitningarmenn eigi lögum samkvæmt rétt til sjómannaafsláttar og að menn sem stundi eigin útgerð eigi að njóta sama réttar.

Úrskurðir yfirskattanefndar frá 15. október 1997 í málum þeirra A og B áttu sér þann aðdraganda að þeir höfðu báðir í skattframtölum sínum tilgreint ákveðinn dagafjölda til útreiknings á sjómannaafslætti. Með fyrirspurnabréfum, dags. 26. apríl og 6. júní 1996, óskaði skattstjórinn í Vestfjarðaumdæmi eftir því að þeir rökstyddu kröfur sínar um sjómannaafslátt fyrir tilgreinda daga. A og B svöruðu með efnislega samhljóða bréfum, dags. 5. maí og 11. júní 1996, og er efni þeirra bréfa tekið upp í kafla II hér að framan. Í bréfunum vísa þeir m.a. til þess hvenær byrjað var að beita og undirbúa róðra.

Skattstjóri gerði A og B með bréfum, dags. 22. júlí 1996, með vísan til 3. mgr. 96. gr. laga nr. 75/1981, viðvart um breytingar á skattframtölum þeirra þar sem dögum til sjómannaafsláttar hafði verið fækkað. Var þar vísað til skýrslna um fjölda landana vegna Z og taldi skattstjóri að samfellt úthaldstímabil hefði verið rofið á tilteknum tímabilum og þeir ættu því ekki rétt á sjómannaafslætti fyrir þau tímabil. Ekki var í bréfum skattstjóra sérstaklega fjallað um hvort dagar vegna undirbúnings veiða, beitninga og frágangs hefðu þýðingu við ákvörðun skattstjóra á dögum til sjómannaafsláttar.

A og B rituðu skattstjóranum í Vestfjarðaumdæmi bréf, dags. 29. ágúst 1996, og vísuðu þar til bréfs skattstjóra frá 22. júlí 1996 og sögðu síðan:

„Ætlun okkar er að koma athugasemdum á framfæri varðandi sjómannaafsláttinn og reiknuð laun.

Þar sem endurskoðunarskrifstofan sem við skiptum við hefur verið lokuð allan ágústmánuð hefur það ekki tekist enn.

Við biðjum því um lengri frest á að svara.“

Skattstjóri fór með þessi bréf A og B sem kærur og tók þær til úrskurðar samkvæmt 99. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Úrskurðir í málum þeirra voru kveðnir upp 30. október 1996 og var þar í upphafi vísað til 1. mgr. 99. gr. laga nr. 75/1981 en síðan sagði:

„Kæra yðar er alveg órökstudd og án gagna. Ekki kemur fram hvert kæruefnið er né á hvaða málsástæðum eða lagarökum er byggt. Boðaður rökstuðningur í framhaldi af kæru hefur enn ekki borist. Kæruefni er því óljóst og vanreifað og er vísað frá kærustigi skattstjóra.“

Í úrskurðarorðum var kærunum vísað frá. A og B kærðu úrskurði skattstjóra til yfirskattanefndar með kæru sem barst nefndinni 24. nóvember 1996. Vísuðu þeir þar til bréfa sinna til skattstjóra og bentu á að þeir hefðu skýrt mál sín í bréfum, dags. 5. maí og 11. júní 1996, en þær skýringar hefðu ekki fengið neinn hljómgrunn þrátt fyrir að þeir hefðu fengið fullan sjómannaafslátt fyrir sams konar vinnu árum saman. Efni kæru A og B að öðru leyti er tekið upp í II. kafla álitsins hér að framan.

Niðurstaða í úrskurðum yfirskattanefndar í málum þeirra A og B var eins og ítrekað er í bréfi formanns yfirskattanefndar til umboðsmanns Alþingis, dags. 2. apríl 1998, byggð á því að ágreiningurinn í málunum, eins og þau lágu fyrir yfirskattanefnd, hafi varðað ákvörðun úthaldstímabils. Er tekið fram í bréfinu að það sé það tímabil sem grunndagar til sjómannaafsláttar hjá mönnum á fiskiskipum undir 12 rúmlestum miðist við, sbr. 5. málsl. 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Segir jafnframt í bréfi formannsins að krafa A og B hafi byggst á því „að til viðbótar dögum, sem skattstjóri hefði tekið til greina, skyldi reikna með almennum vinnudögum við ýmsan undirbúning veiðiferða og frágang að þeim loknum.” Þá segir: „Að virtri þeirri skilgreiningu á úthaldstímabili sem fram kemur í 2. mgr. 13. gr. reglugerðar nr. 10/1992, um persónuafslátt og sjómannaafslátt, féllst yfirskattanefnd ekki á þessi sjónarmið.”

Eins og lýst hefur verið hér að framan gilda mismunandi reglur samkvæmt 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, um ákvörðun dagafjölda sem veitir rétt til sjómannaafsláttar, eftir því hvort í fyrsta lagi er um að ræða sjómenn sem skylt er að lögskrá, í öðru lagi hlutaráðna beitningarmenn og í þriðja lagi menn á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó sem ekki er skylt að lögskrá. Í 2. mgr. B-liðar greinarinnar er tekið fram að rétt til sjómannaafsláttar eigi þeir sem „stunda fiskveiðar á eigin fari þó ekki sé skylt að lögskrá þá, enda uppfylli þeir skilyrði 4. mgr.”

A og B gerðu út eigin fiskiskip sem er undir 12 rúmlestum brúttó. Sinntu þeir að eigin sögn bæði störfum í landi, þ.e. við undirbúning og frágang veiðanna almennt og beitningu, og störfum á sjó.

Af hálfu yfirskattanefndar var í úrskurðum í málum þeirra A og B eingöngu leyst úr kröfum þeirra um ákvörðun dagafjölda til sjómannaafsláttar á grundvelli reglna um rétt sjómanna á fiskiskipum undir 12 rúmlestum en þar skal miða við almenna vinnudaga (mánudaga til föstudaga) á úthaldstímabili í stað lögskráningardaga. Úthaldstímabil er síðan skilgreint nánar í 2. mgr. 13. gr. reglugerðar nr. 10/1992 og telst samfellt tímabil sem skipi er haldið úti við veiðar miðað við löndun samkvæmt kvótaskýrslum og vigtarskýrslum. Athugasemdir þær sem A og B höfðu komið á framfæri við skattstjóra í tilefni af boðuðum breytingum á framtölum þeirra og þau atriði sem kærur þeirra til yfirskattanefndar voru byggðar á lutu að því að þeir ættu rétt til sjómannaafsláttar, ekki aðeins vegna daga sem þeir voru á sjó heldur einnig vegna undirbúnings og frágangs við veiðar báts þeirra auk vinnu við beitningar vegna róðra bátsins. Ég tek það fram að nokkuð skorti á að A og B settu fram í þeim bréfum og gögnum sem þeir beindu til skattstjóra og yfirskattanefndar með skýrum og glöggum hætti kröfur þeirra um að sérstaklega yrði tekið tillit til vinnu þeirra við beitningu í þágu eigin báts.

Eftir þá breytingu sem gerð var á lagareglum um sjómannaafslátt með lögum nr. 85/1991 verður ekki séð að lög standi til þess að þeir sem sinna í landi undirbúningi og frágangi vegna veiða fiskiskips eigi sjálfstæðan rétt til þess að dagar vegna þeirra starfa veiti rétt til sjómannaafsláttar nema þeir dagar falli innan þess tímabils sem þeir annars vegar eiga rétt til sjómannaafsláttar sem lögskráðir sjómenn eða vegna almennra vinnudaga á úthaldstímabili sjómanna á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó eða um sé hins vegar að ræða störf sem falla undir regluna um hlutaráðna beitningarmenn. Í samræmi við þetta tel ég ekki tilefni til athugasemda við það að yfirskattanefnd hafi ekki tekið það sérstaklega til úrlausnar í úrskurði sínum hvort A og B ættu rétt til sjómannaafsláttar vegna daga sem þeir telja sig hafa unnið almennt að undirbúningi og frágangi vegna veiða báts þeirra m.a. við skipti frá hörpudisksveiðum á línuveiðar.

Lagareglur um sjómannaafslátt mæla hins vegar fyrir um sérstakan rétt hlutaráðinna beitningarmanna, sbr. 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, og í lok 2. mgr. B-liðar sömu lagagreinar segir að þeir menn sem stunda fiskveiðar á eigin fari, þó ekki sé skylt að lögskrá þá, eigi rétt til sjómannaafsláttar enda uppfylli þeir skilyrði 4. mgr. Ég tel því að á skorti að yfirskattanefnd hafi í úrskurðum sínum tekið það til rökstuddrar úrlausnar hvort A og B eiga rétt til að dagar sem þeir sinntu störfum við beitningu vegna útgerðar á eigin bát eigi að veita þeim sjómannaafslátt til viðbótar þeim dögum sem tekið hafði verið tillit til á grundvelli almennra vinnudaga á úthaldstímabili báts þeirra. Þar þurfti meðal annars að taka afstöðu til þess hvaða þýðingu það orðalag B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981 um að hlutaráðnir beitningarmenn eigi rétt á sjómannaafslætti þá daga sem þeir eru ráðnir við slík störf „samkvæmt skriflegum samningi um hlutaskipti“ hafi þegar eigendur báts sinna sjálfir störfum við beitningu samhliða sjómennsku. Þá þurfti einnig í því sambandi að taka afstöðu til þýðingar þess ákvæðis 3. mgr. 13. gr. reglugerðar nr. 10/1992 að hlutaráðnir beitningarmenn geti mest fengið sjómannaafslátt þann dagafjölda sem reiknaður er til afsláttar hjá sjómönnum á viðkomandi línubáti. Ég tek fram að einnig kann að vera nauðsynlegt að upplýsa betur hvaða daga A og B unnu við beitningu vegna róðra á eigin bát.

Ég tek það fram að leiðréttingar þær sem yfirskattanefnd gerði síðar á úrskurði sínum í máli A tóku eingöngu til daga vegna afmörkunar á úthaldi bátsins.

3.

Í samræmi við framangreint eru það tilmæli mín til yfirskattanefndar að hún taki mál þeirra A og B til nýrrar meðferðar, komi fram ósk um það frá þeim, og leyst verði úr málum þeirra í samræmi við framangreind sjónarmið.

V.

Með bréfi til yfirskattanefndar, dags. 7. apríl 2000, óskaði ég eftir upplýsingum um hvort A og B hefði leitað til yfirskattanefndar á ný og þá hvort einhverjar ákvarðanir hefðu verið teknar af því tilefni.

Í svari yfirskattanefndar frá 30. ágúst 2000 kemur fram að A og B hafi óskað eftir endurupptöku málsins með bréfi, dags. 23. nóvember 1999. Bréfinu fylgdi afrit af úrskurðum yfirkattanefndar, dags. 23. ágúst 2000, sem eru efnislega samhljóða. Í báðum tilvikum var fallist á endurupptöku. Í niðurlagi beggja úrskurðanna segir síðan:

„ [...] verður ekki talið að kærandi, eins og atvikum var farið í tilviki hans, hafi uppfyllt sjálfstætt lagaskilyrði fyrir sjómannaafslætti sem beitningarmaður á úthaldstímabili. Þau sjónarmið sem búa að baki niðurlagsákvæði 3. mgr. reglugerðar 13. gr. nr. 10/1992 þykja styðja þessa niðurstöðu. Að því virtu og þar sem telja verður eins og að ofan greinir, að með fullnægjandi hætti hafi verið tekið tillit til beitningarþáttar í starfi hans við ákvörðun dagafjölda á úthaldstímabili verður að hafna kröfu kæranda um frekari sjómannaafslátt en þegar hefur verið fallist á.“