Álit

I.

Hinn 18. október 1996 leitaði A til umboðsmanns Alþingis og kvartaði vegna sín og X sf. yfir synjun fjármálaráðuneytisins á niðurfellingu dráttarvaxta af virðisaukaskattsskuld sameignarfélagsins vegna rekstrar á árinu 1990.

Ég lauk máli þessu með áliti, dags. 2. desember 1999.

II.

Málavextir eru þeir að A hafði með höndum einstaklingsrekstur á árinu 1990 og var á skrá yfir virðisaukaskattsskylda aðila vegna þess rekstrar. Skattframtali hans árið 1991 fylgdi samanburðarblað virðisaukaskatts ásamt framhaldsblaði (eyðublöð RSK 10.25 og 10.26) þar sem gerð var grein fyrir samanburði virðisaukaskattsskýrslna við bókhald og ársreikning vegna rekstrarársins 1990. Samkvæmt samanburði þessum var um að ræða inneign virðisaukaskatts að fjárhæð 677.784 kr. Þá var svofelld athugasemd rituð á eyðublað þetta:

„30. júní 1990 hætti [A] formlegum rekstri. Við rekstri hans tók [X]s/f Frumforrit, sem var sameignarfélag í eigu [A] og fleiri.“

Sameignarfélagið X stóð skil á skattframtali á árinu 1991 vegna rekstrar á árinu 1990. Skattframtalinu fylgdi samanburðarblað virðisaukaskatts ásamt framhaldsblaði þar sem tilgreindar voru til greiðslu alls 664.106 kr. Samkvæmt samanburðarblaðinu var einungis um að ræða skattskylda veltu hjá X sf. frá og með júlí á árinu 1990.

Með bréfi, dags. 18. nóvember 1992, tilkynnti skattstjórinn í Reykjavík X sf. að „virðisaukaskattsskýrsla“ félagsins fyrir tímabilin júlí-ágúst, september-nóvember og nóvember-desember 1990 hefði verið tekin til afgreiðslu. Samkvæmt bréfinu nam skuld félagsins 664.106 kr. að viðbættu álagi vegna vanskila 132.821 kr., þ.e. alls 796.927 kr. án dráttarvaxta. Þá kom fram að dráttarvextir yrðu reiknaðir hjá innheimtumanni ríkissjóðs.

Með bréfum til A og X sf., dags. 28. júní 1994, óskaði skattstjórinn í Reykjavík eftir því, með vísan til 38. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og 96. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, að lagt yrði fram allt bókhald „vegna starfseminnar“ á árinu 1990 ásamt öllum fylgigögnum sem bókhald, skattframtöl og virðisaukaskattsskýrslur hefðu byggt á. Af þessu tilefni var af hálfu A og X sf. haft samband við embætti skattstjóra og starfsmanni hans tjáð að bókhald vegna rekstrar á árinu 1990 fyndist ekki í fórum A eða sameignarfélagsins. Með bréfi, dags. 18. ágúst 1994, tilkynnti skattstjórinn í Reykjavík A að virðisaukaskatti hans vegna rekstrar á árinu 1990 yrði ekki breytt fyrr en bókhaldsgögn vegna umrædds rekstrartímabils hefðu borist skattstjóra til staðfestingar umkröfðum breytingum. Kom fram í bréfinu að skuld hjá innheimtumanni ríkissjóðs vegna ofangreinds árs myndi því standa óbreytt.

Löggiltur endurskoðandi A óskaði eftir því með bréfi, dags. 13. júlí 1995, að skattstjórinn í Reykjavík „úrskurðaði um inneign“ A á grundvelli vinnupappíra sem hann kvað byggða á bókhaldi A annars vegar og X sf. hins vegar og fylgdu bréfinu. Í bréfi endurskoðandans sagði m.a. svo:

„Forsaga þessa máls er sú að á miðju ári 1990 hafði rekstur [A] færst inn í sameignarfélagið [X] sf., sem hann átti, ásamt fleirum. Þrátt fyrir það skilaði [A] virðisaukaskatti [X] sf. á sínu nafni fyrir tímabilið júlí-ágúst 1990 (að öllum líkindum vegna þess að sú vsk-skýrsla var við hendina og ekki óraði nokkurn fyrir því hversu erfitt yrði að fá leiðréttingu). Þegar undirritaður taldi fram fyrir rekstur [A] og [X] sf. v/1990 sá hann hvers kyns var. Reyndar skilaði [X] sf. ekki neinum virðisaukaskatti fyrir neitt tímabil 1990, nema júlí-ágúst á rangri vsk-skýrslu. Þetta leiðrétti undirritaður við framtalsgerð, annars vegar fyrir [A] og hins vegar fyrir [X] sf. Jafnframt kom í ljós við framtalsgerðina hjá [A] að kreditnótur, sem höfðu verið skrifaðar vegna sölu, sem gekk til baka voru ekki færðar til lækkunar veltu á vsk-skýrslum.

Ofangreint varð til þess að [A] átti töluverðan virðisaukaskatt inni 1990, vegna ofgreiðslu. Aftur á móti skuldaði [X] sf. allan sinn virðisaukaskatt vegna 1990. Með framtölum [A] annars vegar og [X] sf. hins vegar var gerð grein fyrir þessum mismun á samanburðarblaði virðisaukaskatts (RSK 10.26). Ekki stóð á að virðisaukaskattur fyrir [X] sf. væri leiðréttur. [A] hafði síðan hugsað sér að nýta inneign sína til að greiða skuld [X] sf. svo langt sem það dygði. Er [A] fór að lengja eftir að hann fengi leiðréttingu á sínum virðisaukaskatti hafði hann samband við skattstofuna til að spyrjast fyrir hvernig þeim málum liði. Svörin voru þau að þetta hlyti að fara að koma. Ekki skal fullyrt hvenær þetta var, en þó er nokkuð víst að þegar farið var að ganga hart eftir að [X] greiddi sína skuld fór [A] á stúfana og spurði. Nokkrum sinnum eftir þetta spurðist [A] fyrir og fékk alltaf þau svör að skattstofan tæki þetta fyrir á næstunni. Þó liðu rúmlega þrjú ár! frá því [A] skilaði skattframtali sínu þar til honum barst í hendur bréf skattstofunnar, þar sem hann var beðinn að skila til skattstofunnar bókhaldsgögnum sínum og [X] sf.

[...]

Undirrituðum finnst það ekki til eftirbreytni að skattyfirvöld geti dregið svo lengi sem raun ber vitni að úrskurða inneignir skattaðila. Sérstaklega með tilliti til þess að skuldir taka á sig full viðurlög og dráttarvexti en inneignir fást endurgreiddar með þeirri upphæð sem inneign nemur hversu langur tími sem líður frá því að hún varð til og þar til hún er úrskurðuð. Skuld [X] sf., sem var upphaflega kr. 796.927 (kr. 664.106 + 20% viðurlög) hefur safnað á sig dráttarvöxtum frá því 1990. Reyndar var fyrsta tímabilinu hjá [X] skilað, bara á rangri kennitölu og nafni. Nú standa málin þannig að [A] treystir sér ekki til að greiða skuld [X] sf. nema tilkomi inneign hans á móti. Þegar af stað var farið var inneign [A] hærri en skuld (þ.e. óskilaður virðisaukaskattur) [X] sf.“

Með bréfi, dags. 31. júlí 1995, féllst skattstjórinn í Reykjavík á að breyta virðisaukaskatti A vegna rekstrarársins 1990 til samræmis við samanburðarblöð sem fylgdu skattframtali hans árið 1991. Inneign virðisaukaskatts sem að teknu tilliti til leiðréttingar á álagi nam alls 721.709 kr. var greidd A með tékka hinn 30. ágúst 1995.

Í kjölfar ofangreindrar breytingar fór A þess á leit við fjármálaráðuneytið að ráðuneytið hlutaðist til um niðurfellingu dráttarvaxta af virðisaukaskattsskuld X sf. vegna ársins 1990. Af hálfu ráðuneytisins var því erindi hans synjað.

Í kvörtun A til umboðsmanns Alþingis frá 18. október 1996 kemur fram að A telji sig beittan rangindum varðandi útreikning dráttarvaxta á skuld við ríkissjóð þar sem hann hafi á þeim tíma sem skuldin féll til átt innstæðu hjá ríkissjóði sem hann hafi viljað skuldajafna við umrædda skuld. Segir m.a. svo í kvörtuninni:

„Það tók skattstjórann í Reykjavík rúmt ár (frá því álagning á sér stað 1991 v/1990) að leiðrétta virðisaukaskatt félagsins, þ.e. skuldina, sbr. bréf skattstjóra dags. 18. nóv. 1992, og var sú leiðrétting algjörlega í samræmi við [samanburðarblað virðisaukaskatts] er hafði fylgt framtali félagsins og hafði félagið ekkert við þann úrskurð að athuga. Aftur á móti var inneignin ekki leiðrétt af hálfu skattstjóra fyrr en tæpum þremur árum eftir að skuldin var úrskurðuð (eða fjórum árum eftir að álagning ársins á sér stað) og var hún einnig í samræmi við [samanburðarblað virðisaukaskatts] er fylgdi framtali mínu fyrir viðkomandi ár. Ef vinnubrögð skattstofunnar hefðu verið eðlileg hefðu þessir tveir úrskurðir átt að vera á svipuðum tíma. Reyndar er röðin oft sú hjá skattstofunni að einstaklingar eru teknir á undan félögum. Hvort um var að ræða skuld eða inneign átti ekki að skipta nokkru máli og á skattstjóri að taka eins á þeim málum, sem undirritaður hefur spurnir af, að sé því miður ekki reyndin.

[...]

Undirritaður gat ekki sætt sig við að greiða dráttarvexti af skuld þegar til var inneign á móti.

[...]

Það getur ekki talist eðlilegt að skattyfirvöld komist upp með, að skaða [skattþegna] þessa lands með því að draga afgreiðslu mála von úr viti. Eins og máli þessu er háttað eru dráttarvextir þeir er félaginu er gert að greiða beinn fjárhagslegur skaði þess. [...] Í dag standa málin þannig að eftir stendur skuld félagsins, vegna virðisaukaskattsskuldar kr. 916.962 þrátt fyrir að greiddar hafi verið samtals kr. 829.872 inn á hana.“

III.

Með bréfi, dags. 12. nóvember 1996, sbr. ítrekun í bréfum, dags. 9. janúar, 20. febrúar, 21. apríl og 5. júní 1997, óskaði umboðsmaður Alþingis eftir því við fjármálaráðuneytið, sbr. 7. og 9. gr. laga nr. 13/1987, um umboðsmann Alþingis, sbr. nú 7. og 9. gr. laga nr. 85/1997, um sama efni, að ráðuneytið skýrði viðhorf sitt til kvörtunar A og léti umboðsmanni í té gögn málsins. Sérstaklega óskaði umboðsmaður eftir því að ráðuneytið upplýsti hvernig afgreiðslu þess á málum af því tagi sem á reyndi í máli A væri almennt háttað.

Svar fjármálaráðuneytisins barst umboðsmanni Alþingis með bréfi, dags. 12. júlí 1997. Í bréfi ráðuneytisins segir m.a. svo:

„[A] telur að skattstjóri hafi átt að færa inn leiðréttingar á grundvelli samanburðarblaðanna. Megintilgangur með samanburðarblöðum er að kanna stöðu bókhalds skattaðila og er því þáttur í skatteftirliti. Komi fram ósamræmi milli innsendra skýrslna og bókhalds eftir að það hefur verið fært gefur það skattstjóra tilefni til þess að kanna bókhald nánar og kalla eftir því áður en leiðréttingar eru gerðar á grundvelli samanburðarblaðanna, en afar takmarkaðar upplýsingar koma fram á samanburðarblöðum um ástæður ósamræmis og því oft nauðsynlegt að kanna bókhald áður en leiðréttingar eru gerðar. Ráðuneytið telur að þegar mismunur kemur fram á fyrri skilum og ársreikningi beri að skoða framlagningu samanburðarblaða sem beiðni um endurupptöku. Á það sérstaklega við þegar um mikil frávik er að ræða frá innsendum skýrslum.

[A] fer fram á að dráttarvextir vegna virðisaukaskattsskuldar félagsins verði felldir niður. Í 28. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt með síðari breytingum er kveðið á um að sé virðisaukaskattur ekki greiddur innan mánaðar frá gjalddaga, skuli greiða ríkissjóði dráttarvexti af því sem gjaldfallið er. Í 4. mgr. sömu greinar kemur fram að eigi skattaðili rétt á endurgreiðslu skv. 26. gr. (nú 25. gr. sbr. 6. gr. laga nr. 149/1996) og hún er ekki innt af hendi innan mánaðar frá lokum frests samkvæmt 26. gr. þá skuli ríkissjóður greiða aðila dráttarvexti, sbr. 1. mgr. af þeirri fjárhæð sem endurgreiða skal. Ráðuneytið telur að leiðrétting á grundvelli innsendra samanburðarblaða sé ekki háð tímafrestum skv. 26. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt og eigi því ákvæðið ekki við í máli [A]. Sama gildir um greiðslu dráttarvaxta af inneign sbr. 4. mgr. 28. gr. sömu laga. Varða ákvæðin skil á virðisaukaskattsskýrslum á hverju uppgjörstímabili og þá kærufresti sem gilda þegar skýrslum hefur verið skilað of seint eða þegar skýrslum er skilað innan tilskilinna fresta en endurgreiðsla skattstjóra dregst af ástæðum sem varða skattyfirvöld og gjaldandi á ekki sök á. Með vísan til þessa hefur ráðuneytið engar lagaheimildir til þess að fella niður dráttarvexti af [vangoldnum virðisaukaskatti] [X] sf. Ráðuneytið hefur litið svo á að einungis í þeim tilvikum þegar dráttarvextir hafa fallið á skattkröfur vegna mistaka skattyfirvalda eða innheimtumanna ríkissjóðs þá sé heimilt að fella niður dráttarvexti.

Með vísan til atvika í máli þessu getur ráðuneytið ekki fallist á það með [A] að um mistök skattstofunnar við meðferð málsins hafi verið að ræða sem leiða eigi til niðurfellingar áfallinna dráttarvaxta. Svo virðist sem röng framtalsskil [A] og að bókhald bæði [A] og [X] sf. glatast séu meginorsök þess að dráttarvextir féllu á [X] sf. Ætla má að leiðrétting hefði náð fyrr fram að ganga hjá skattstjóra hefði [A] getað lagt fram bókhaldsgögn þegar um var beðið þann 1. júní 1993, enda er það ekki fyrr en endurskoðandi [A] leggur fram bókhaldsgögn sem unnin voru upp úr vinnugögnum endurskoðandans vegna [A] og félagsins að leiðrétting fer fram.“

Með bréfi, dags. 15. júlí 1997, gaf umboðsmaður Alþingis A kost á að gera athugasemdir við bréf fjármálaráðuneytisins. Athugasemdir A bárust með bréfi, dags. 10. október s.á.

Í bréfi A kemur m.a. fram að hann hafi aldrei ætlast til þess að innheimtumaður ríkissjóðs skuldajafnaði af sjálfsdáðum inneign hans í virðisaukaskatti á móti skuld X sf. Hann hafi hins vegar farið þess á leit við innheimtumann að það yrði gert. Innheimtumaður hafi hins vegar ekki talið sig hafa heimild til að skuldajafna á viðkomandi tímabilum og fella niður dráttarvexti og hafi A þá snúið sér til fjármálaráðherra. Er tekið fram í bréfinu að A telji að um mistök hafi verið að ræða af hálfu skattstjóra „að draga í þrjú ár að gera sig [líklegan] til að aðhafast [eitthvað] í málinu“, þ.e. óska eftir bókhaldsgögnum. Í niðurlagi bréfsins segir m.a. svo:

„Það var aldrei ágreiningur um málið sem slíkt, milli mín og skattstofu, og afgreiðsla þess fór fram á grundvelli þeirra gagna er fylgdu með framtali mínu og [X] sf. Ágreiningur minn og óánægja felst í því, hversu langan tíma tók að afgreiða málið, og veldur það mér miklu fjárhagslegu tjóni, ef ekki fæst leiðrétt. Það er ljóst að eftir því sem afgreiðsla málsins dróst (þ.e. úrskurður á inneign) hagnaðist ríkið á dráttarvöxtum, en ég tapaði. Slíkt óréttlæti hlýtur að mega leiðrétta. Eins og málum er komið, er það eingöngu á valdi ráðherra, að leiðrétta þetta misrétti.“

Hinn 19. mars 1999 ritaði ég fjármálaráðuneytinu bréf í tilefni af kvörtun A og óskaði eftir því með vísan til 7. og 9. gr. laga nr. 85/1997, um umboðsmann Alþingis, að ráðuneytið veitti upplýsingar um þær reglur og sjónarmið sem lægju til grundvallar ákvörðun ráðuneytisins um að fella niður eða lækka dráttarvexti. Þá óskaði ég eftir því að ráðuneytið skýrði með hvaða hætti það teldi að beita bæri almennum reglum kröfuréttar þegar atvik sem varða kröfuhafa valda greiðsludrætti af hálfu skuldara. Jafnframt fór ég fram á að ráðuneytið skýrði hvort beita bæri almennum ákvæðum vaxtalaga samhliða hinum sérstöku reglum skattalaga um dráttarvexti. Þá óskaði ég eftir afritum af ákvörðunum ráðuneytisins er snertu niðurfellingu eða lækkun dráttarvaxta eða synjun á beiðnum þess efnis vegna síðast liðinna fimm ára. Enn fremur óskaði ég eftir upplýsingum um hvort sérstöku verklagi hefði verið fylgt vegna álags á vangreiddan virðisaukaskatt fyrsta árið sem hann kom til framkvæmda, þ.e. árið 1990. Kom fram í bréfi mínu að hefðu slíkar verklagsreglur verið viðhafðar væri sérstaklega óskað eftir upplýsingum um hvort í þeim hafi falist að fella ætti niður eða lækka álag vegna vangreiðslu virðisaukaskatts væri um að ræða mistök skattaðila við uppgjör vegna yfirtöku rekstrar. Hefði svo verið óskaði ég eftir viðhorfi ráðuneytisins til þess með hvaða hætti slík regla næði til dráttarvaxta.

Svar fjármálaráðuneytisins barst mér með bréfi, dags. 2. júlí 1999. Í bréfi ráðuneytisins segir m.a. svo:

„Í bréfi yðar óskið þér eftir upplýsingum um þær reglur og sjónarmið sem liggja til grundvallar ákvörðun ráðuneytisins um að fella niður eða lækka dráttarvexti. Því er til að svara að dráttarvextir eða skuldir í opinberum gjöldum eru ekki felldar niður svo sem fram kemur í bréfi ráðuneytisins dags. 12. júlí 1997. Á síðastliðnum fimm árum er ekki að finna í ráðuneytinu ákvarðanir þar sem dráttarvextir eða opinber gjöld hafa verið felld niður í andstöðu við reglur ráðuneytisins. Ráðuneytið hefur sett sér þá viðmiðunarreglu að fella ekki niður dráttarvexti nema unnt sé að sýna fram á að um mistök hafi verið að ræða af hálfu innheimtumanns eða skattstjóra sem hafi leitt til þess að dráttarvextir hafi fallið á skattkröfu. Svo sem fram kemur í meðfylgjandi gögnum er ekki að finna dæmi um slíkt í ráðuneytinu. Ráðuneytið getur því ekki tiltekið dæmi um mistök skattyfirvalda sem hafi leitt til niðurfellingu dráttarvaxta.

Þá er óskað eftir að ráðuneytið skýri með hvaða hætti það telur að beita beri almennum reglum kröfuréttar þegar atvik sem varða kröfuhafa, valda greiðsludrætti af hálfu skuldara.

Ef um sannanlegan viðtökudrátt er að ræða af hálfu kröfuhafa telur ráðuneytið að beita beri almennum reglum kröfuréttar. Þannig telur ráðuneytið að ef greiðsludrátt má rekja til atvika sem varða kröfuhafa þá beri ekki að greiða dráttarvexti.

Í bréfi yðar farið þér fram á að ráðuneytið skýri hvort beita beri almennum ákvæðum vaxtalaga samhliða hinum sérstöku reglum skattalaga um dráttarvexti.

Þegar um er að ræða inneignir eða endurgreiðslu vegna ofgreiddra skatta þá er beitt sérákvæðum 112. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt við útreikning á inneignarvöxtum. Ekki er að finna ákvæði um greiðslu dráttarvaxta umfram það sem greinir í 4. mgr. 112. gr. laga nr. 75/1981. Lýtur ráðuneytið svo á að vaxtalögunum verði almennt ekki beitt samhliða ákvæðum tekjuskattslaganna sbr. til hliðsjónar Héraðsdóm Reykjavíkur sem kveðinn var upp hinn 1. mars sl., í málinu fjármálaráðherra f.h. ísl. ríkisins gegn Heklu hf. og gagnsök. Hins vegar telur ráðuneytið að það kunni að koma upp tilvik þar sem fallast beri á greiðslu dráttarvaxta vegna skattkröfu á grundvelli vaxtalaganna, svo sem ef óeðlilegur dráttur verður á niðurstöðu máls hjá skattyfirvöldum.

Óskað er upplýsinga um hvort sérstöku verklagi hafi verið fylgt vegna álags á vangreiddan virðisaukaskatt fyrsta árið sem hann kom til framkvæmda, þ.e. árið 1990.

Ráðuneytinu er ekki kunnugt um að settar hafi verið sérstakar reglur um að fella niður álag á fyrsta ári virðisaukaskattsins. Hins vegar kann að vera að í einhverjum tilvikum hafi skattstjórar farið vægar í álagsbeitingu á fyrstu tímabilum ársins.“

Með bréfi, dags. 19. mars 1999, óskaði ég eftir því við skattstjórann í Reykjavík, sbr. 7. og 9. gr. laga nr. 85/1997, um umboðsmann Alþingis, að embættið léti mér í té gögn málsins og skýrði viðhorf sitt til kvörtunar A. Sérstaklega óskaði ég þess að skattstjórinn í Reykjavík veitti upplýsingar og gerði grein fyrir sjónarmiðum sínum um eftirtalin atriði:

„2.

Sérstaklega óska ég upplýsinga um hvort leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts vegna [A] og [X] sf. hafi verið skilað til skattstjóra samhliða skattframtölum þeirra fyrir árið 1991 (tekjuár 1990), og hvort það hafi verið innan lögboðins framtalsfrests.

3.

Á eyðublaði RSK 10.26 sem [A] hefur lagt fyrir mig, hefur verið vélritað eftirfarandi: „30. júní 1990 hætti [A] formlegum rekstri. Við rekstri hans tók [X] sf. í eigu [A] og fleiri.“

Ég óska eftir viðhorfi embættis yðar til þess hvort fyrrgreindar upplýsingar hafi gefið skattstjóra tilefni til að líta á mál [A] og [X] sf. í samhengi við afgreiðslu málanna, og þá hvort svo hafi verið gert og þá með hvaða hætti.

Í kvörtun [A] kemur fram að við framtalsgerð hafi komið í ljós að vegna mistaka hafi hann skilað virðisaukaskatti fyrir sameignarfélagið (júlí-ágúst 1990) á sinni kennitölu og virðisaukaskattsnúmeri. Þetta varð til þess að inneign [A] varð meiri og skuld [X] sf. að sama skapi hærri. Af þessu tilefni óska ég upplýsinga um hvort [A] hafi óskað sérstaklega leiðréttingar á þessu. Þá óska ég upplýsinga um hvernig framkvæmd leiðréttinga af þessu tagi er almennt háttað við embætti yðar, og hvort í gildi hafi verið sérstakar verklagsreglur er þetta varða.

4.

Ég óska skýringa á því að embætti yðar afgreiddi leiðréttingarskýrslu virðisaukaskatts vegna [X] sf. hinn 18. [nóvember] 1992, en hófst ekki handa við mál [A] fyrr en 28. júní 1994. Sérstaklega er óskað upplýsinga um hvort í gildi hafi verið á umræddum tíma verklagsreglur um forgangsröðun í þessum efnum, og sé svo hvers efnis þær hafi verið. Jafnframt óska ég eftir upplýsingum um hvort slíkar reglur hafi verið settar síðar.

5.

Ég óska upplýsinga um hvort sérstöku verklagi hafi verið fylgt vegna álags á vangreiddan virðisaukaskatt fyrsta árið sem hann kom til framkvæmda, þ.e. árið 1990. Hafi slíkar verklagsreglur verið viðhafðar er sérstaklega óskað eftir upplýsingum um hvort í þeim hafi falist að fella ætti niður eða lækka álag vegna vangreiðslu virðisaukaskatts væri um að ræða mistök skattaðila við uppgjör vegna yfirtöku rekstrar.“

Svar skattstjórans í Reykjavík barst mér með bréfi, dags. 6. júlí 1999.

Til svars við 2. tölulið í bréfi mínu, dags. 19. mars 1999, er tekið fram í bréfi skattstjóra að samanburðarblað og leiðréttingarskýrsla vegna X sf. hafi borist með skattframtali félagsins hinn 21. júní 1991 en lögboðinn frestur hafi runnið út hinn 31. maí s.á., sbr. 93. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Skattframtal A ásamt samanburðarblaði og leiðréttingarskýrslu hafi borist skattstjóra hinn 8. júní 1991 en lögboðinn frestur einstaklinga sem hafi með höndum atvinnustarfsemi eða sjálfstæða starfsemi væri 15. mars ár hvert. Skattstjóri geti veitt þessum aðilum skilafrest til 15. apríl, sbr. 93. gr. fyrrnefndra laga. Í bréfi skattstjóra kemur fram að þrátt fyrir hin síðbúnu framtalsskil hafi skattstjóri tekið skattframtöl beggja aðila til afgreiðslu í samræmi við 95. gr. laga nr. 75/1981.

Til svars við 3. tölulið í fyrrnefndu bréfi mínu segir svo í bréfi skattstjórans í Reykjavík:

„Skattstjóri telur þær upplýsingar sem komu fram á eyðublaði [A] (RSK 10.26), einar sér ekki hafa gefið skattstjóra tilefni til að skoða mál [X] sf. og [A] sérstaklega þá með tilliti til síðar tilkomins umkvörtunarefnis, enda verður ekki litið svo á, að formleg beiðni hafi komið fram um slíkt. Samanburðarblað [X] sf. var afgreitt fyrst og á því blaði var engin tilvísun í samanburðarblað [A] enda óskaði [A] ekki sérstaklega eftir leiðréttingu á umræddum mistökum sínum. Leiðréttingar af þessu tagi eru gerðar ef formleg beiðni kemur fram um slíkt og önnur skilyrði eru uppfyllt, svo sem að um sé að ræða sömu aðila, ársreikningar fylgi skattframtali og séu í samræmi við viðkomandi beiðni. Hins vegar hafa ekki verið settar neinar sérstakar verklagsreglur um þetta atriði, heldur er hvert tilvik skoðað sérstaklega.“

Til svars við 4. tölulið í nefndu bréfi mínu segir svo í bréfi skattstjórans í Reykjavík:

„Á meðfylgjandi eyðublaði sem var í gildi á þeim tíma sem hér um ræðir og er merkt RSK 10.26 stendur á forsíðu þess: „Ef mismunur kemur fram við ársuppgjör skal útfylla leiðréttingarskýrslur (eina fyrir hvert uppgjörstímabil) hvort sem um er að ræða jákvæðan eða neikvæðan mismun. Skýrslur með jákvæðan mismun (VSK vanreiknaður) skal þegar í stað senda til innheimtumanns ríkissjóðs ásamt greiðslu, en aðrar skýrslur skal senda skattstjóra.“

Skattstjóri hefur talið sér skylt, þegar aðili hefur ekki farið eftir þessum leiðbeiningum, að skrá skýrslur, þar sem virðisaukaskattur er vangreiddur, svo fljótt sem auðið er, til að firra aðila frekari dráttarvaxtagreiðslum. Þegar skattstjóri hugðist skrá leiðréttingarblað [X] sf. í upphafi kom í ljós að [X] sf. var ekki á skrá yfir virðisaukaskattsskylda aðila. Skattstjóri varð þannig fyrst að hefjast handa við að úrskurða [X] sf. inn á virðisaukaskattsskrá hinn 13. nóvember 1992, en samkvæmt 1. mgr. 5. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, skal hver sá sem skattskyldur er skv. 3. gr., sbr. 4. gr., ótilkvaddur og eigi síðar en átta dögum áður en starfsemi hefst tilkynna atvinnurekstur sinn eða starfsemi til skráningar hjá skattstjóra þar sem hann er heimilisfastur. Í framhaldi af skráningu [X] sf. sem virðisaukaskattsskylds aðila var leiðréttingarblaðið skráð 18. nóvember 1992.

Engar sérstakar reglur voru í gildi á þessum tíma um forgangsröðun í þessum efnum, nema það verklag sem áður er getið, þ.e. að skrá strax allar greiðslur sem voru boðnar fram, enda slíkt fyrst og fremst til hagsbóta fyrir gjaldandann. Ekki hafa heldur verið settar fram samræmdar reglur um þetta atriði, en það er á verksviði ríkisskattstjóra að setja fram slíkar reglur eins og kunnugt er. Á virðisaukaskattsskrifstofu skattstjórans í Reykjavík hafa hins vegar verið að þróast reglur á þessu sviði, en meginmarkmiðið er að hraða afgreiðslu mála eins og kostur er. Slíkt markmið hefur náðst á síðustu árum og verður vikið að því síðar.

Ástæðan fyrir því að mál [A] var ekki afgreitt fyrr, er að beiðni kom fram um að skattskyld velta yrði lækkuð úr kr. 8.576.291 í kr. 5.313.444 eða um kr. 3.262.847, á eftirtöldum uppgjörstímabilum virðisaukaskatts, jan-feb, mars-apríl, maí-júní og júlí-ágúst 1990. Skattstjóri hefur enda litið svo á, að þegar beiðni kemur fram um svo verulegar breytingar frá innsendum skýrslum verði að líta svo á, að slíkt sé beiðni um endurupptöku málsins. Skattstjóri óskaði eftir bókhaldsgögnum [A] 28. júní 1994. Þar sem ekkert svar barst var sent ítrekunarbréf 18. ágúst 1994. Svar barst ekki fyrr en 13. júlí 1995 þar sem skattstjóra var tjáð að bókhaldsgögn fyndust ekki. Þrátt fyrir það var ákvörðun tekin að afgreiða málið hinn 26. júlí 1995, (ekki 31. júlí 1995, eins og fram kemur í bréfi yðar), eftir að undirvinnugögn endurskoðanda [A] og skýringar á hvarfi bókhalds höfðu komið fram. Þá var [A] einnig endurgreitt álag kr. 43.925 sem hafði myndast þar sem greiðsla á uppgjörstímabilinu júlí-ágúst hafði borist of seint.“

Í bréfi skattstjórans í Reykjavík er frá því greint, sbr. 5. tölulið í bréfi mínu frá 19. mars 1999, að engar formlegar verklagsreglur hafi verið í gildi á árinu 1990 frá embætti ríkisskattstjóra um beitingu álags á vangreiddan virðisaukaskatt. Skattaðili hafi hins vegar 30 daga kærufrest til að kæra álag, sbr. 29. gr. laga nr. 50/1988, og hafi skattstjóri metið hvert einstakt mál í samræmi við málsatvik.

Í niðurlagi bréfs skattstjórans í Reykjavík segir svo:

„Skattstjóra þykir að lokum rétt að gera nánari grein fyrir því verklagi sem verið hefur í gildi á virðisaukaskattsskrifstofu á undanförnum árum í stuttu máli. Strax og samanburðarblöð og leiðréttingarskýrslur berast skrifstofunni eru þau flokkuð í þrjá flokka. Í fyrsta flokki eru skýrslur þar sem virðisaukaskattur er vanreiknaður eða engar breytingar eru frá fyrri skilum og eru þær skýrslur afgreiddar strax og álagning liggur fyrir í tekju- og eignarskatti. Í öðrum flokki eru skýrslur þar sem frávik eru innan eðlilegra marka, svo sem smávægilegar leiðréttingar, lágar fjárhæðir og eðlilegur virðisaukaskattsstuðull miðað við atvinnugrein, svo dæmi séu tekin. Þessi flokkur fær tiltölulega skjóta afgreiðslu. Í þriðja flokki eru skýrslur sem þarfnast nánari skoðunar við og í flestum tilvikum er um að ræða kröfur um háar inneignir án frekari skýringa, óeðlilegur virðisaukaskattsstuðull, ósamræmi í ársreikningi eða annað sem gefur tilefni til skoðunar. Ekki er unnt að hefjast handa við afgreiðslu þessara skýrslna fyrr en álagningu og kærumeðferð í tekju- og eignarskatti er lokið. Úrvinnsla þessara mála fer eftir atvikum, og í mörgum tilvikum er kallað eftir bókhaldsgögnum.

[...]

Skattstjóri telur að hann hafi í einu og öllu farið eftir þeim reglum sem honum eru settar og ítrekar að honum verði ekki kennt um þann drátt sem varð á afgreiðslu málsins. Ákvörðun var tekin að afgreiða málið þrátt fyrir að bókhaldsgögn hefðu ekki legið fyrir og þrátt fyrir það að [X] sf. hafi ekki verið úrskurðuð inn á virðisaukaskattsskrá fyrr en þremur árum eftir að starfsemi hófst. Hins vegar vill skattstjóri taka fram að hefði málið legið ljóst fyrir í upphafi og ósk hefði komið fram um að málin væru skoðuð heildstætt, hefði skattstjóri talið sér skylt að taka slíka beiðni til greina.“

Með bréfi, dags. 15. júlí 1999, sbr. ítrekun í bréfi, dags. 21. september s.á., var A gefinn kostur á að gera athugasemdir við bréf fjármálaráðuneytisins frá 2. júlí 1999 og bréf skattstjórans í Reykjavík frá 6. sama mánaðar. Svar A barst umboðsmanni hinn 1. október 1999 með bréfi, dags. 29. september s.á. Í bréfi A segir m.a. svo um bréf skattstjórans í Reykjavík:

„Eins og fram kemur í svari skattstjóra var ekki sérstaklega farið fram á að virðisaukaskattsskýrsla tímabilsins júlí-ágúst 1990, sem var skilað á rangri kennitölu yrði færð til [X] sf. Ekki var farið sérstaklega fram á þetta þar sem talið var að inneignin er myndaðist vegna skýrslunnar gæti skuldajafnast á móti skuld [X], sem myndaðist vegna virðisaukaskatts [X] sf. á sama tímabili. [...]

Það er rétt hjá skattstjóra að engar athugasemdir voru ritaðar á Samanburðarblað virðisaukaskatts (RSK 10.26) hjá [X] sf. Hins vegar kom fram í skýringum með ársreikningi félagsins [...] að félagið hefði yfirtekið rekstur [A] frá 1. júlí 1990 [...]. Jafnframt kemur það skýrt fram í bréfi endurskoðanda til skattstjóra, dags. 13. júlí 1995, sem sent var til að gera lokatilraun til að fá viðurkennda inneign mína, vegna ofgreidds virðisaukaskatts [...]. Skattstjóri sá alveg hvernig í pottinn var búið og hefði getað ef vilji var fyrir hendi leiðrétt þetta, eins og um sérstaka beiðni hefði verið að ræða. En í lok bréfs skattstjóra kemur fram að hann hefði talið sér skylt að taka slíka beiðni til greina.

Skattstjóri vísar til texta á RSK 10.26 í hverjum kemur fram að ef virðisaukaskattur sé vangreiddur skuli þegar í stað senda innheimtumanni leiðréttar skýrslur og greiða mismuninn. Í tilfelli [A] og [X] ætlaði [A] alltaf að nota inneignina, sem hann átti til að greiða skuldina og var þess vegna ekki rokið af stað og greitt.

[...]

Það sem skiptir máli er, af hverju var ekki hafist handa um að skoða mál [A] fyrr en 28. júní 1994, þremur árum eftir að framtal [A] var sent til skattstjóra og það eftir að [A] hafði ítrekað hringt og spurst fyrir um það.

Samkvæmt lögum nr. 50/1988 [...] kemur fram í 29. gr. að skattstjóri skuli að jafnaði innan tveggja mánaða frá lokum kærufrests kveða upp rökstuddan úrskurð. Þetta hlýtur ekki síður að eiga við um inneignir greiðenda, en skuldir.

[...]

Skattstjóri rekur í bréfi sínu verklagsreglur varðandi afgreiðslu á mismun á virðisaukaskatti, sem kemur fram á samanburðarblöðum er skattstofunni berast. Samkvæmt þeim er skattstjóri ekki að hugsa um hag gjaldandans, miðað við að taka fyrr til afgreiðslu skuld en inneign. Þar sem oft á tíðum er gjaldandinn búinn að greiða skuldina áður en úrskurður er fallinn. En hann getur ekki krafist inneignarinnar fyrr en úrskurður er fallinn og þá án vaxta (hvað þá dráttarvaxta). Það hlýtur að vera lágmarkskrafa (út frá jafnræðisreglu) að hvort sem um er að ræða skuld eða inneign, þá séu mál afgreidd jöfnum höndum. Síðan geti það farið eftir umfangi máls, ef beðið er um bókhald, hvort einhver dráttur verði. En að það skuli dragast í þrjú ár að mál sé tekið til skoðunar, getur ekki talist eðlilegt, þó svo að það væri verklagsregla skattstofunnar. Þá er verklagsreglan í hæsta máta ósanngjörn og ekki hvað síst út frá jafnræðisreglunni.

Skattstjóri segir að ákvörðun hafi verið tekin um að afgreiða málið þrátt fyrir að bókhaldsgögn hefðu ekki legið fyrir og þrátt fyrir að [X] sf. hafi ekki verið [úrskurðað] inn á virðisaukaskattsskrá fyrr en þremur árum eftir að starfsemi hófst. Rétt er að 13. nóv. 1992 [...], þ.e. rúmum tveimur árum frá því að [X] sf. hóf virðisaukaskattsskylda starfsemi í júlí 1990, var [X] sf. [úrskurðað] inn á virðisaukaskattsskrá. Ef ekki var hægt að hefjast handa um að leiðrétta inneign [A] fyrr en sú leiðrétting átti sér stað, hvers vegna var ekki þá beðið um bókhald [A], sem hefði þá verið einu og hálfu ári fyrr en raun varð á?“

Í bréfi A eru m.a. gerðar eftirfarandi athugasemdir við bréf fjármálaráðuneytisins frá 2. júlí 1999:

„Í bréfi fjármálaráðuneytisins telur ráðuneytið að það kunni að koma upp tilvik þar sem fallast beri á greiðslu dráttarvaxta vegna skattkröfu á grundvelli vaxtalaganna, svo sem ef óeðlilegur dráttur verður á niðurstöðu máls hjá skattyfirvöldum. Telst það ekki óeðlilegur dráttur að skoðun (umfjöllun) máls hefjist ekki fyrr en þremur árum eftir að beiðni er send skattyfirvöldum og það eftir að marg ítrekað er, hvort ekki eigi að fara að afgreiða málið?“

IV.

Kvörtun A lýtur að synjun fjármálaráðuneytisins á að fella niður dráttarvexti af virðisaukaskattsskuld X sf. vegna rekstrar á árinu 1990. Eins og rakið er hér að framan telur A að dráttur sem varð á því af hálfu skattstjórans í Reykjavík að afgreiða leiðréttingarskýrslu virðisaukaskatts vegna einstaklingsrekstrar hans á árinu 1990 hafi valdið honum og sameignarfélaginu tjóni þar sem ætlan hans hafi verið sú að nota inneign sína á virðisaukaskatti, sem grein var gerð fyrir á fyrrnefndri leiðréttingarskýrslu til að greiða skuld sameignarfélagsins á skattinum. Er fram komið af hálfu A að hefðu vinnubrögð skattstjórans í Reykjavík við afgreiðslu á leiðréttingarskýrslum hans og X sf. verið eðlileg hefðu skýrslurnar verið afgreiddar „á svipuðum tíma“, sbr. kvörtun A til umboðsmanns Alþingis frá 18. október 1996.

Eins og fram kemur í bréfi fjármálaráðuneytisins til umboðsmanns Alþingis frá 12. júlí 1997 telur ráðuneytið að lög standi ekki til niðurfellingar dráttarvaxta af virðisaukaskattsskuld X sf. Er því haldið fram í bréfi ráðuneytisins að röng framtalsskil A og týnt bókhald hans og X sf. hafi verið meginorsök þess að dráttarvextir hefðu fallið á skuld sameignarfélagsins og ekki sé um að kenna mistökum skattyfirvalda.

1.

Um dráttarvexti af peningakröfum eru almenn ákvæði í III. kafla vaxtalaga nr. 25/1987, með síðari breytingum. Samkvæmt 1. gr. vaxtalaga gilda lögin um vexti af peningakröfum á sviði fjármunaréttar og á öðrum sviðum réttarins eftir því sem við getur átt nema öðruvísi sé kveðið á í lögum. Þá kemur fram í 3. gr. laganna að ákvæði II. og III. kafla þeirra um ákvörðun vaxta gildi því aðeins að ekki leiði annað af lögum, samningum eða venju. Í athugasemdum við 1. gr. í frumvarpi því er varð að lögum nr. 25/1987 segir m.a. svo um gildissvið frumvarpsins:

„Frumvarpið tekur til krafna á öðrum sviðum réttarins, eftir því sem við getur átt, enda eru mörk fjármunaréttar og annarra réttarsviða oft vandstikuð. Má þar nefna sifjaréttarkröfur og kröfur á sviði allsherjarréttar (opinbers réttar). Í allsherjarrétti eru í gildi mörg sérákvæði um dráttarvexti, sjá 112. gr., sbr. 4. mgr. 113. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Ákvæði þessi haldast þótt frumvarp þetta verði að lögum. Að því leyti sem sérlagaákvæðum, samningum eða venju er ekki til að dreifa skal beita ákvæðum þessa frumvarps, t.d. um hæð og upphafstíma dráttarvaxta.“ (Alþt. 1986-87, A-deild, bls. 2843.)

Samkvæmt framansögðu verður almennum ákvæðum III. kafla vaxtalaga um dráttarvexti beitt um kröfur á sviði opinbers réttar, þ. á m. um skattkröfur. Ákvæði vaxtalaga þoka þó fyrir sérstökum ákvæðum um dráttarvexti í öðrum lögum. Ljóst er því að sérstök ákvæði um dráttarvexti í skattalögum, t.d. í lögum um virðisaukaskatt, ganga framar almennum ákvæðum III. kafla vaxtalaga. Á hinn bóginn tel ég að hinum síðarnefndu ákvæðum verði beitt um skattkröfur þar sem sérákvæðum skattalaga um dráttarvexti sleppir og að því marki sem beiting þeirra fær samrýmst ákvæðum skattalaga, sbr. 1. gr. vaxtalaga og framangreind ummæli í lögskýringargögnum. Bendi ég jafnframt í því sambandi á dóm Hæstaréttar Íslands frá 18. nóvember 1999 í málinu nr. 131/1999.

2.

Samkvæmt 1. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, skal greiða í ríkissjóð virðisaukaskatt af viðskiptum innanlands á öllum stigum, svo og af innflutningi vöru og þjónustu eins og nánar er ákveðið í lögunum. Í 3. gr. laganna er fjallað um skattskylda aðila, þ.e. þá sem skylda til að innheimta virðisaukaskatt og standa skil á honum í ríkissjóð hvílir á, og í 4. gr. um aðila sem undanþegnir eru skattskyldu. Í 1. mgr. 5. gr. laga nr. 50/1988 kemur fram að hver sá, sem skattskyldur er skv. 3. gr., sbr. 4. gr. skuli ótilkvaddur og eigi síðar en átta dögum áður en starfsemi hefst tilkynna atvinnurekstur sinn eða starfsemi til skráningar hjá skattstjóra þar sem hann er heimilisfastur. Breytingar, sem verða á starfsemi eftir að skráning hefur farið fram, skal tilkynna eigi síðar en átta dögum eftir að breyting á sér stað. Tilkynningar skv. 1. mgr. skal senda á þar til gerðum eyðublöðum sem ríkisskattstjóri lætur gera, sbr. 3. mgr. sömu greinar. Tekið er fram í 4. mgr. greinarinnar, sbr. 3. gr. laga nr. 119/1989, að sinni aðili ekki tilkynningarskyldu sinni skv. 1. mgr. skuli skattstjóri úrskurða hann sem skattskyldan aðila samkvæmt ákvæðum 3. gr. og tilkynna aðilanum þar um.

Um uppgjörstímabil virðisaukaskatts kemur fram í 1. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988 að hvert uppgjörstímabil sé tveir mánuðir, janúar og febrúar, mars og apríl, maí og júní, júlí og ágúst, september og október, nóvember og desember. Þá segir að eftir lok hvers uppgjörstímabils skuli skráningarskyldir aðilar greiða ótilkvaddir virðisaukaskatt þann sem þeim ber að standa skil á samkvæmt lögunum. Virðisaukaskatti ásamt virðisaukaskattsskýrslu skal skila eigi síðar en á fimmta degi annars mánaðar eftir lok uppgjörstímabils vegna viðskipta á því tímabili, sbr. 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Sé innskattur á einhverju uppgjörstímabili hærri en útskattur skal skráningarskyldur aðili senda skattstjóra innan sömu tímamarka skýrslu í því formi sem um getur í 1. mgr., sbr. 3. mgr. greinarinnar.

Samkvæmt 1. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988 ákveður fjármálaráðherra í reglugerð um greiðslustaði, greiðslufyrirkomulag og efni skýrslu. Á þeim tíma sem mál A varðar gilti um þetta reglugerð nr. 529/1989, um framtal og skil á virðisaukaskatti, sbr. nú reglugerð nr. 667/1995, um sama efni. Í 1. mgr. 4. gr. hinnar fyrrnefndu reglugerðar kom fram að virðisaukaskattsskyldir aðilar skyldu ótilkvaddir gera grein fyrir virðisaukaskatti, sem þeim bæri að standa skil á eða þeir ættu rétt á að fá endurgreiddan, á sérstökum virðisaukaskattsskýrslum sem ríkisskattstjóri léti gera. Tekið var fram í 2. mgr. sömu greinar að virðisaukaskattsskýrslu bæri einnig að skila innheimtumanni eða skattstjóra fyrir hvert uppgjörstímabil enda þótt ekki hefði verið um skattskylda veltu að ræða. Í 5. gr. reglugerðarinnar sagði að til viðbótar því sem skýrslueyðublöð skv. 4. gr. gæfu tilefni til skyldi skattaðili skýra frá öðrum atriðum sem kynnu að skipta máli um virðisaukaskattsskil hans. Einnig væri virðisaukaskattsskyldum aðila skylt að láta skattyfirvöldum í té, í því formi sem óskað væri, nánari sundurliðun á þeim fjárhæðum sem hann færði á virðisaukaskattsskýrslu svo og styðja þær gögnum ef þess væri óskað.

Í 25. gr. virðisaukaskattslaga, eins og sú grein hljóðaði á þeim tíma sem mál þetta varðar, kom fram að skattstjóri skyldi rannsaka virðisaukaskattsskýrslur og leiðrétta þær ef þær eða einstakir liðir þeirra væru í ósamræmi við lögin eða fyrirmæli sem sett yrðu samkvæmt þeim. Væri innskattur á einhverju uppgjörstímabili hærri en útskattur skyldi innheimtumaður ríkissjóðs endurgreiða skattaðila mismuninn, sbr. 1. mgr. 26. gr. laganna, eins og greinin hljóðaði á þeim tíma sem hér um ræðir. Í 2. mgr. sömu greinar kom fram að hefði skýrslu verið skilað á tilskildum tíma skyldi endurgreiðsla fara fram innan fimmtán daga frá lokum skilafrests en bærist skýrsla eftir lok skilafrests skyldi endurgreiðslan fara fram innan fimmtán daga frá því að skattstjóri kvæði upp úrskurð skv. 29. gr. laganna. Tekið var fram að gæti skattstjóri ekki vegna aðstæðna skattaðila gert nauðsynlegar athuganir á gögnum þeim er skýrslugjöfin byggðist á framlengdist framangreindur frestur um þann tíma sem slíkar aðstæður ríktu. Samkvæmt 3. mgr. 26. gr. mátti endurgreiðsla skv. 1. mgr. því aðeins fara fram að skattákvörðun lægi fyrir vegna fyrri tímabila. Um endurgreiðslu virðisaukaskatts voru frekari ákvæði í 8. gr. reglugerðar nr. 529/1989. Í 1. mgr. þeirrar greinar reglugerðarinnar var svohljóðandi ákvæði:

„Sé innskattur hærri en útskattur á einhverju uppgjörstímabili skal senda skýrslu vegna þess tímabils til skattstjóra í því umdæmi þar sem skattaðili á lögheimili. Skattstjóri skal rannsaka slíka skýrslu sérstaklega. Fallist hann á skýrsluna tilkynnir hann innheimtumanni ríkissjóðs um samþykki sitt til endurgreiðslu.“

Um beitingu álags á virðisaukaskatt eru ákvæði í 27. gr. laga nr. 50/1988. Kemur fram í 1. mgr. greinarinnar að sé virðisaukaskattur ekki greiddur á tilskildum tíma skal aðili sæta álagi til viðbótar skatti samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu eða til viðbótar þeim skatti sem honum bar að standa skil á, sbr. 19. gr. Sama gildir ef virðisaukaskattsskýrslu hefur ekki verið skilað eða verið ábótavant og virðisaukaskattur því áætlaður eða endurgreiðsla skv. 26. gr. hefur verið of há. Um dráttarvexti er kveðið á í 28. gr. virðisaukaskattslaga. Segir í 1. mgr. 28. gr. að sé virðisaukaskattur ekki greiddur innan mánaðar frá gjalddaga, sbr. 24. gr., skuli greiða ríkissjóði dráttarvexti af því sem gjaldfallið er. Sama gildir ef endurgreiðsla hefur verið of há. Þá kemur fram í 4. mgr. 28. gr. að eigi aðili rétt á endurgreiðslu skv. 26. gr. og hún er ekki innt af hendi innan mánaðar frá lokum frests samkvæmt sömu grein skal ríkissjóður greiða aðila dráttarvexti, sbr. 1. mgr., af þeirri fjárhæð sem endurgreiða skal.

3.

Eins og fram kemur í kvörtun A telur hann að dregist hafi úr hófi að skattstjórinn í Reykjavík afgreiddi samanburðar- og leiðréttingarskýrslu virðisaukaskatts sem fylgdi skattframtali hans árið 1991.

Skylda virðisaukaskattsskylds aðila til að standa skil á samanburðarblöðum virðisaukaskatts þar sem grein væri gerð fyrir samanburði virðisaukaskattsskýrslna við bókhald og ársreikning vegna viðkomandi rekstrarárs, mun hafa byggst á 5. gr. reglugerðar nr. 529/1989, um framtal og skil á virðisaukaskatti, IX. kafla laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og 4. mgr. 49. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með síðari breytingum. Í hinu tilvitnaða reglugerðarákvæði kom fram að virðisaukaskattsskyldum aðila væri skylt að láta skattyfirvöldum í té, í því formi sem óskað væri, nánari sundurliðun á þeim fjárhæðum sem hann færði á virðisaukaskattsskýrslu svo og styðja þær gögnum ef þess væri óskað. Samhljóða ákvæði er nú í 7. gr. reglugerðar nr. 667/1995, um framtal og skil á virðisaukaskatti, sem leysti hina fyrrnefndu reglugerð af hólmi. Þá er sérstaklega tekið fram í 2. mgr. 6. gr. reglugerðar nr. 667/1995 að sé um að ræða leiðréttingu á áður ákvörðuðum virðisaukaskatti skuli gerð grein fyrir því á sérstökum leiðréttingarskýrslum í því formi sem ríkisskattstjóri ákveður.

Á samanburðarblaði virðisaukaskatts eru áprentaðar svohljóðandi leiðbeiningar um meðferð mismunar sem fram kemur við samanburð virðisaukaskattsskýrslna við bókhald og ársreikning viðkomandi rekstrarárs:

„Ef mismunur kemur fram við ársuppgjör skal útfylla leiðréttingarskýrslur (eina fyrir hvert uppgjörstímabil) hvort sem um er að ræða jákvæðan eða neikvæðan mismun. Skýrslur með jákvæðan mismun (VSK vanreiknaður) skal þegar í stað senda til innheimtumanns ríkissjóðs ásamt greiðslu, en aðrar skýrslur skal senda skattstjóra.“

Í bréfi sínu til mín frá 6. júlí 1999 gerir skattstjórinn í Reykjavík grein fyrir „því verklagi sem verið hefur í gildi á virðisaukaskattsskrifstofu á undanförnum árum“ að því er varðar afgreiðslu á samanburðar- og leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts. Þar kemur fram að mál sæta nokkuð mismunandi meðferð eftir því hvort virðisaukaskattur hefur verið vanreiknaður eða ofreiknaður á virðisaukaskattsskýrslum, þ.e. eftir því hvort leiðréttingarskýrsla tilgreinir skuld eða inneign virðisaukaskatts. Segir svo um þetta í bréfi skattstjóra:

„Strax og samanburðarblöð og leiðréttingarskýrslur berast skrifstofunni eru þau flokkuð í þrjá flokka. Í fyrsta flokki eru skýrslur þar sem virðisaukaskattur er vanreiknaður eða engar breytingar eru frá fyrri skilum og eru þær skýrslur afgreiddar strax og álagning liggur fyrir í tekju- og eignarskatti. Í öðrum flokki eru skýrslur þar sem frávik eru innan eðlilegra marka, svo sem smávægilegar leiðréttingar, lágar fjárhæðir og eðlilegur virðisaukaskattsstuðull miðað við atvinnugrein, svo dæmi séu tekin. Þessi flokkur fær tiltölulega skjóta afgreiðslu. Í þriðja flokki eru skýrslur sem þarfnast nánari skoðunar við og í flestum tilvikum er um að ræða kröfur um háar inneignir án frekari skýringa, óeðlilegur virðisaukaskattsstuðull, ósamræmi í ársreikningi eða annað sem gefur tilefni til skoðunar. Ekki er unnt að hefjast handa við afgreiðslu þessara skýrslna fyrr en álagningu og kærumeðferð í tekju- og eignarskatti er lokið. Úrvinnsla þessara mála fer eftir atvikum, og í mörgum tilvikum er kallað eftir bókhaldsgögnum.“

Í 38. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, er mælt fyrir um að skattstjóri hafi með höndum skatteftirlit samkvæmt lögunum. Þá segir í 25. gr. laganna að skattstjóri rannsaki virðisaukaskattsskýrslur og leiðrétti þær ef þær eða einstakir liðir þeirra eru í ósamræmi við lögin eða fyrirmæli sem sett verða samkvæmt þeim. Hlýtur ákvæðið eðli máls samkvæmt einnig að gilda um þau tilvik þegar skattaðili óskar eftir leiðréttingu á fyrri virðisaukaskattsskýrslum með endurgerðum skýrslum. Þá minni ég á að í 1. mgr. 8. gr. reglugerðar nr. 529/1989, um framtal og skil á virðisaukaskatti, var sérstaklega tekið fram að væri innskattur hærri en útskattur á einhverju uppgjörstímabili skyldi skattstjóri rannsaka skýrslu sérstaklega, sbr. nú 3. mgr. 25. gr. laga nr. 50/1988, eins og sú grein hljóðar eftir breytingu með 3. gr. laga nr. 149/1996.

Í máli þessu er ekki dregin í efa skylda skattaðila til að gera grein fyrir mismun, sem fram kemur við ársuppgjör virðisaukaskatts milli annars vegar áður sendra virðisaukaskattsskýrslna og hins vegar bókhalds og ársreiknings, á sérstöku samanburðarblaði virðisaukaskatts. Ljóst er hins vegar að sé um slíkan mismun að ræða verður að skoða afhendingu skattaðila á samanburðar- og leiðréttingarskýrslu sem formlega ósk hans um leiðréttingu á áður ákvörðuðum virðisaukaskatti, eftir atvikum til hækkunar eða lækkunar. Er því um að ræða sérstaka beiðni skattaðila um að skattstjóri taki virðisaukaskatt hans vegna viðkomandi uppgjörstímabila til formlegrar endurákvörðunar, sbr. nú 26. gr. laga nr. 50/1988, eins og sú grein laganna hljóðar eftir breytingu með 4. gr. laga nr. 149/1996.

Hvorki í lögum um virðisaukaskatt né í reglugerðum sem settar hafa verið á grundvelli þeirra er skattstjóra settur ákveðinn frestur til að ljúka afgreiðslu á erindi af þeim toga sem að framan greinir. Það þýðir þó ekki að skattstjóri hafi sjálfdæmi um afgreiðslutíma slíks erindis enda gilda þá almennar málshraðareglur, sbr. nú 1. mgr. 9. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Vegna tilvísunar A til 29. gr. laga nr. 50/1988, í þessu sambandi í bréfi til umboðsmanns Alþingis frá 29. september 1999, skal tekið fram að þar er skattstjóra settur sérstakur frestur til að úrskurða um kærur á ákvörðunum hans á virðisaukaskatti. Tekur ákvæðið því ekki til þeirra tilvika þegar skattaðili óskar eftir leiðréttingum á áður ákvörðuðum virðisaukaskatti að liðnum 30 daga kærufresti samkvæmt því svo sem við á í máli því sem hér er til umfjöllunar.

Skattframtal A árið 1991 ásamt samanburðarblaði og leiðréttingarskýrslu virðisaukaskatts barst skattstjóranum í Reykjavík hinn 8. júní 1991. Með bréfum, dags. 28. júní 1994, þ.e. að liðnum þremur árum frá því að honum barst leiðréttingarskýrsla A, kallaði skattstjóri eftir bókhaldi vegna starfsemi bæði A og X sf. á árinu 1990. Er fram komið að tilefni þeirrar umleitunar skattstjóra var meðferð hans á innsendri leiðréttingarskýrslu A vegna rekstrar á árinu 1990. Eftir að í ljós kom að bókhaldið fannst ekki tilkynnti skattstjóri A með bréfi, dags. 18. ágúst 1994, að virðisaukaskatti hans yrði ekki breytt fyrr en gögn yrðu lögð fram er staðfestu umkrafðar breytingar. Löggiltur endurskoðandi A fór síðan fram á það hinn 13. júlí 1995 að skattstjóri „úrskurðaði um inneign” A á grundvelli vinnupappíra sem endurskoðandinn hafði tekið saman. Varð skattstjóri við þeirri beiðni hinn 26. júlí s.á. eftir því sem greinir í bréfi skattstjóra til mín frá 6. júlí sl. en A var tilkynnt um afgreiðsluna með bréfi, dags. 31. júlí 1995, sbr. ljósrit þess sem fylgdu kvörtun A til mín og fyrrnefndu bréfi skattstjórans í Reykjavík.

Með bréfi til skattstjórans í Reykjavík, dags. 19. mars 1999, óskaði ég eftir skýringum skattstjóra á því að embættið hófst ekki handa við mál A fyrr en 28. júní 1994, þ.e. með innköllun bókhaldsgagna hans og X sf., í ljósi þess að leiðréttingarskýrsla X sf. var afgreidd af hálfu skattstjóra hinn 18. nóvember 1992. Í svarbréfi skattstjóra frá 6. júlí 1999 segir svo um þetta atriði:

„Ástæðan fyrir því að mál [A] var ekki afgreitt fyrr, er að beiðni kom fram um að skattskyld velta yrði lækkuð úr kr. 8.576.291 í kr. 5.313.444 eða um kr. 3.262.847, á eftirtöldum uppgjörstímabilum virðisaukaskatts, jan-feb, mars-apríl, maí-júní og júlí-ágúst 1990. Skattstjóri hefur enda litið svo á, að þegar beiðni kemur fram um svo verulegar breytingar frá innsendum skýrslum verði að líta svo á, að slíkt sé beiðni um endurupptöku málsins.“

Eins og að framan er rakið liðu þrjú ár frá því að samanburðar- og leiðréttingarskýrsla virðisaukaskatts vegna rekstrar A á árinu 1990 barst skattstjóra með skattframtali hans þann 8. júní 1991 og þar til skattstjóri aðhafðist um afgreiðslu þess erindis með ósk um framlagningu gagna hinn 28. júní 1994. Út af fyrir sig kann að vera unnt að fallast á það með skattstjóra að samanburðarblöð A hafi gefið honum tilefni til að afla frekari skýringa á lækkun skattskyldrar veltu ársins frá því sem innsendar virðisaukaskattsskýrslur báru með sér, t.d. með ósk um að bókhaldsgögn yrðu lögð fram á grundvelli heimildar í 38. gr. laga nr. 50/1988 svo sem skattstjóri gerði. Á hinn bóginn verður sá dráttur sem samkvæmt framansögðu varð á því að skattstjóri hæfist handa um afgreiðslu málsins með innköllun bókhaldsgagna að mínum dómi með engu móti skýrður með því að um ósk um verulega breytingu frá fyrri skilum virðisaukaskatts hafi verið að ræða, enda verður ekki séð hvernig það eitt út af fyrir sig gat staðið í vegi fyrir því að skattstjóri tæki málið til meðferðar. Engu breytir í þessu efni þótt skattstjóri hafi litið svo á að erindi A fæli í sér ósk um endurupptöku málsins enda gat það ekki leitt til þess að skattstjóri hefði sjálfdæmi um afgreiðslutíma erindisins, sbr. m.a. sjónarmið í áliti umboðsmanns Alþingis frá 3. maí 1996 í máli nr. 1440/1995. (SUA 1996, bls. 524.)

Samkvæmt framansögðu tel ég að dráttur hafi orðið á afgreiðslu málsins af hálfu skattstjóra er farið hafi í bága við þá almennu reglu stjórnsýsluréttar, sem nú hefur verið lögfest í 1. mgr. 9. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, að ákvarðanir í málum skuli teknar svo fljótt sem unnt er. Er það skoðun mín að um verulegan afgreiðsludrátt hafi verið að ræða í þessu tilviki. Ekki fær haggað þeirri niðurstöðu þótt litið verði svo á að afgreiðsla málsins hafi tafist af orsökum sem verið hafi skattstjóra óviðkomandi eftir að hann óskaði eftir því á árinu 1994 að bókhald A og X sf. yrði lagt fram enda liðu sem fyrr segir þrjú ár frá því að leiðréttingarskýrsla A barst skattstjóra þar til skattstjóri tók málið til meðferðar með innköllun bókhaldsgagna. Beini ég þeim tilmælum til skattstjórans í Reykjavík að kappkostað verði að slíkur afgreiðsludráttur sem hér um ræðir endurtaki sig ekki.

4.

Af hálfu A er komið fram að einstaklingsrekstri hans lauk á miðju ári 1990 með yfirtöku sameignarfélagsins X á rekstrinum. Samkvæmt gögnum málsins miðaðist sú yfirtaka við 1. júlí 1990, sbr. athugasemd þar að lútandi í ársreikningi sameignarfélagsins sem fylgdi skattframtali þess árið 1991. Um stofnun þessa sameignarfélags liggur ekkert fyrir í málinu en fram er komið af hálfu A að virðisaukaskattsskyld starfsemi félagsins hafi ekki hafist fyrr en við yfirtöku þess á rekstri hans. Fyrir liggur að við yfirtökuna var X sf. ekki á skrá yfir virðisaukaskattsskylda aðila og ekki var þess gætt af hálfu félagsins að tilkynna um starfsemi sína til skráningar hjá skattstjóra eftir ákvæðum virðisaukaskattslaga vegna skila virðisaukaskatts, sbr. 1. mgr. 5. gr. laga nr. 50/1988, þar sem fram kemur að hver sá sem skattskyldur er skv. 3. gr., sbr. 4. gr. laganna, skuli ótilkvaddur og eigi síðar en átta dögum áður en starfsemi hefst tilkynna atvinnurekstur sinn eða starfsemi til skráningar hjá skattstjóra þar sem hann er heimilisfastur. Þá er komið fram að virðisaukaskatti félagsins vegna uppgjörstímabilsins júlí-ágúst 1990 var ranglega skilað til innheimtumanns ríkissjóðs á nafni A. Að öðru leyti stóð félagið ekki skil á innheimtum virðisaukaskatti ásamt virðisaukaskattsskýrslum vegna ársins 1990, þ.e. vegna uppgjörstímabilanna september-október og nóvember-desember 1990, svo sem því bar að gera samkvæmt skýlausum fyrirmælum 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. og 6. gr. reglugerðar nr. 529/1989, um framtal og skil á virðisaukaskatti. Ljóst er samkvæmt framansögðu að virðisaukaskattsskil X sf. vegna rekstrar félagsins á árinu 1990 voru ekki rétt í verulegum atriðum.

Skattframtal A árið 1991 vegna tekjuársins 1990 barst skattstjóranum í Reykjavík hinn 8. júní 1991 en skattframtal X sf. fyrir sama ár barst skattstjóra hinn 21. sama mánaðar. Var álagningu opinberra gjalda A og X sf. umrætt gjaldár hagað í samræmi við hin innsendu skattframtöl. Skattframtölum beggja aðila fylgdu hins vegar samanburðar- og leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts sem tilgreindu annars vegar skuld X sf. að fjárhæð 664.106 kr. og hins vegar inneign A að fjárhæð 677.784 kr. Eins og áður hefur komið fram var gerð athugasemd um rekstrarlok A og yfirtöku X sf. á rekstrinum á samanburðarblaði með skattframtali A. Hliðstæð athugasemd var ekki gerð á samanburðarblaði X sf. en upplýsingar um yfirtökuna komu þó fram í ársreikningi félagsins sem fylgdi skattframtali þess.

Ljóst er að í tilviki A og X sf. var um að ræða tvo sjálfstæða skattaðila samkvæmt lögum um virðisaukaskatt, sbr. ákvæði um skattskylda aðila í 3. gr. laga nr. 50/1988, og var skattframtölum þeirra árið 1991 ásamt samanburðar- og leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts skilað til skattstjóra sitt í hvoru lagi. Eins og áður greinir bar leiðréttingarskýrsla með skattframtali X sf. með sér að virðisaukaskattur hefði verið vangreiddur af hálfu félagsins vegna tiltekinna virðisaukaskattstímabila ársins 1990 og með tilkynningu skattstjóra frá 18. nóvember 1992 var virðisaukaskattur félagsins vegna þess rekstrarárs formlega ákvarðaður til samræmis við þær leiðréttingar sem þar var gerð grein fyrir. Það er skoðun mín að eins og málið lá fyrir skattstjóra samkvæmt framansögðu gefi afgreiðsla hans á leiðréttingarskýrslu X sf. ekki tilefni til annarra athugasemda af minni hálfu en að þrátt fyrir að skýrslunni væri skilað 21. júní 1991 var hún ekki afgreidd fyrr en 18. nóvember 1992. Þegar um slíka vaxtaberandi skuld er að ræða tel ég að svo langur afgreiðslutími hafi ekki verið réttlættur með þeim skýringum sem skattstjóri hefur látið uppi. Ég tek jafnframt fram að ekki verður litið svo á að mínum dómi að athugasemdir um yfirtöku X sf. á rekstri A á skattframtali félagsins eða í fylgigögnum þess hafi sem slíkar gefið sérstakt tilefni til að staldra við um afgreiðslu leiðréttingarskýrslu X sf. eins og hún lá fyrir skattstjóra enda verður ekki séð að skattstjóri hafi haft ástæðu til að ætla annað en að hagsmunir X sf. hafi verið í því fólgnir að skýrslan yrði afgreidd sem fyrst vegna dráttarvaxtareiknings skuldarinnar, sbr. 1. mgr. 28. gr. laga nr. 50/1988. Athugasemdir af þessu tagi snúa í reynd frekar að afgreiðslu á leiðréttingarskýrslu A en eins og fram er komið hafði mál X sf. hlotið afgreiðslu tæpum 20 mánuðum áður en hafist var handa, svo séð verði, af hálfu skattstjóra um afgreiðslu á máli A.

Af hálfu A og X sf. er á því byggt í málinu að dráttur sá sem varð á því af hálfu skattstjórans í Reykjavík að afgreiða leiðréttingarskýrslu virðisaukaskatts, sem fylgdi skattframtali A árið 1991 og bar með sér inneign virðisaukaskatts að fjárhæð 677.784 kr., hafi valdið þeim tjóni þar sem ætlunin hafi verið sú að nýta inneignina til greiðslu á skuld sameignarfélagsins. Var krafa um niðurfellingu dráttarvaxta af virðisaukaskattsskuld X sf. á þessu byggð. Þótt fallast megi á það með A að dregist hafi úr hófi að skattstjóri afgreiddi leiðréttingarskýrslu hans, sbr. kafla 3 hér að framan, verður að mínum dómi að líta til þess sem áður greinir að X sf. var skylt samkvæmt ákvæðum virðisaukaskattslaga að hlutast til um leiðréttingu á hinum röngu virðisaukaskattsskilum sínum vegna rekstrar á árinu 1990 og standa skil á hinum vangoldna og gjaldfallna skatti hvað sem leið afgreiðslum skattstjóra á samanburðar- og leiðréttingarskýrslum þeim sem fylgdu skattframtölum félagsins og A árið 1991. Þegar þetta er virt og það að á samanburðarblaði virðisaukaskatts eru áprentaðar skýrar og áberandi leiðbeiningar í þessa veru og þegar jafnframt er litið til niðurstöðu í bréfi umboðsmanns Alþingis frá 2. febrúar 1996 í máli nr. 1643/1996 (SUA 1996, bls. 582), sem einnig laut að dráttarvöxtum af vangreiddum virðisaukaskatti, tel ég ekki efni til athugasemda við synjun fjármálaráðuneytisins um niðurfellingu eða lækkun dráttarvaxta af virðisaukaskattsskuld X sf. vegna rekstrarársins 1990.

5.

Eins og áður hefur komið fram ritaði ég fjármálaráðuneytinu bréf hinn 19. mars 1999 í tilefni af kvörtun A og óskaði eftir því að ráðuneytið veitti upplýsingar um þær reglur og sjónarmið sem lægju til grundvallar ákvörðunum ráðuneytisins um að fella niður eða lækka dráttarvexti. Fór ég m.a. fram á að ráðuneytið skýrði hvort beita bæri almennum ákvæðum vaxtalaga samhliða hinum sérstöku reglum skattalaga um dráttarvexti. Í svarbréfi ráðuneytisins, dags. 2. júlí 1999, er lýst því sjónarmiði ráðuneytisins að vaxtalögunum verði almennt ekki beitt samhliða ákvæðum tekjuskattslaga og er í því sambandi vísað til dóms héraðsdóms Reykjavíkur frá 1. mars 1999 til hliðsjónar. Þá segir svo í bréfi ráðuneytisins:

„Hins vegar telur ráðuneytið að það kunni að koma upp tilvik þar sem fallast beri á greiðslu dráttarvaxta vegna skattkröfu á grundvelli vaxtalaganna, svo sem ef óeðlilegur dráttur verður á niðurstöðu máls hjá skattyfirvöldum.“

Hinn 18. nóvember sl. féll í Hæstarétti Íslands dómur í máli því sem dæmt var í Héraðsdómi Reykjavíkur þann 1. mars 1999 og vísað er til í ofangreindu bréfi fjármálaráðuneytisins en um er að ræða dóm í hæstaréttarmálinu nr. 131/1999. Í málinu reyndi m.a. á túlkun ákvæðis um greiðslu dráttarvaxta í 9. gr. vaxtalaga nr. 25/1987 andspænis reglum virðisaukaskattslaga og laga um tekjuskatt og eignarskatt um sama efni. Var niðurstaða Hæstaréttar önnur en varð uppi á teningnum í dómi Héraðsdóms Reykjavíkur en eins og nánar greinir í dómi Hæstaréttar taldi rétturinn að ákvæði í 2. mgr. 112. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. 5. mgr. 49. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, veitti ekki viðunandi stoð fyrir því að vikið yrði til hliðar, að því er varðaði rétt áfrýjanda málsins, meginreglu í 9. gr. vaxtalaga um rétt til vaxta af ofgreiddu fé.

Eins og rakið er í kafla 3 í áliti þessu er niðurstaða mín sú að verulegur dráttur hafi orðið á afgreiðslu máls A af hálfu skattstjórans í Reykjavík. Með hliðsjón af þeirri niðurstöðu og í ljósi ummæla í bréfi fjármálaráðuneytisins til mín frá 2. júlí 1999 þar sem lýst er þeirri skoðun ráðuneytisins að óeðlilegur afgreiðsludráttur á máli af hálfu skattyfirvalda kunni að leiða til þess að réttur til dráttarvaxta stofnist á grundvelli vaxtalaga, tel ég rétt að beina þeim tilmælum til fjármálaráðuneytisins að ráðuneytið taki mál A til meðferðar að nýju á þessum grundvelli, komi fram ósk um það frá honum, og leiti leiða til að rétta hlut hans. Er þá af minni hálfu jafnframt litið til fyrrnefnds dóms Hæstaréttar Íslands frá 18. nóvember 1999 í málinu nr. 131/1999 og almennrar þýðingar þess dóms fyrir mál af þeim toga sem á reynir í tilviki A. Af minni hálfu er þó engin afstaða tekin til þess að svo stöddu hvort og þá að hvaða marki umræddur dómur Hæstaréttar hafi fordæmisgildi fyrir mál A.

V.

Með hliðsjón af því sem rakið er hér að framan er það niðurstaða mín að verulegur dráttur hafi orðið á meðferð máls A vegna virðisaukaskattsskila ársins 1990 af hálfu skattstjórans í Reykjavík sem ekki hafi verið í samræmi við almenna málshraðareglu stjórnsýsluréttar, sbr. nú 1. mgr. 9. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Beini ég þeim tilmælum til skattstjórans í Reykjavík að slíkur afgreiðsludráttur sem um ræðir í máli A endurtaki sig ekki. Þá eru það tilmæli mín til fjármálaráðuneytisins að mál A verði tekið upp að nýju ef hann fer fram á það og leitað verði leiða til að rétta hlut hans.

Ég tel ekki efni til athugasemda við þá ákvörðun fjármálaráðuneytisins að synja X sf. um niðurfellingu eða lækkun dráttarvaxta af virðisaukaskattsskuld félagsins.