I. Kvörtun og málavextir.
Hinn 15. ágúst 1989 lagði X héraðsdómslögmaður fram kvörtun fyrir hönd fyrirtækisins A. Í greinargerð lögmannsins fyrir kvörtuninni sagði:
„Kvörtunarefni [A] eru aðgerðir tollstjórans í Reykjavík og bæjarfógetans í Kópavogi, í umboði fjármálaráðherra, til innheimtu á meintri söluskattsskuld [A].
1) Í fyrsta lagi var kvartandi, af hálfu bæjarfógetans í Kópavogi og fjármálaráðherra beittur þvingunum á þann veg að starfsemi hans var innsigluð þann 19. júní 1989 af lögreglu, án nokkurs fyrirvara og gafst [A] því eigi tóm til að bregðast við fyrirætlunum innheimtumanns ríkissjóðs og fjármálaráðherra áður en af þeim varð. En [A] telja að undanfarandi aðfarargerðir innheimtumanns ríkissjóðs er leiddu til rekstrar uppboðsmáls um fasteign kvartanda að ... hafi gefið [A] ástæðu til þess að ætla að innheimtuaðgerðum fjármálaráðherra yrði hagað með þeim hætti gagnvart kvartanda.
Telur kvartandi því að hin fyrirvaralausa lokun á starfsemi [A] án þess að kvartanda hafa verið tilkynnt um yfirvofandi lokun og gefinn kostur á að gera nauðsynlegar ráðstafanir til öflunar lánsfjár til greiðslu skattsins, er nam þá að fjárhæð kr. 3.925.110,00 hafi verið óeðlileg og meiðandi umfram það sem tilefni innheimtuaðgerða gegn kvartanda gáfu tilefni til.
2) Í öðru lagi telja [A] að félagið hafi sætt mismunun af hendi fjármálaráðherra að því er varðar framkvæmd á innheimtu skattsins. Í því sambandi bendir kvartandi á að honum hafi verið meinað að forða innheimtuaðgerðum ríkissjóðs, þ.e. lokun starfsemi sinnar, með öðrum hætti en greiðslu reiðufjár. Hafi [A] verið meinað að leggja fram bankatryggingu fyrir hinni meintu söluskattsskuld þar til ríkisskattanefnd og/eða dómstólar hefðu staðfest skattskyldu félagsins. Þá hafi fyrri aðfarargerðir
(lögtak)innheimtumanns ríkissjóðs gegn félaginu fallið niður án sérstakrar skoðunar um haldbærri þeirra tryggingaráðstafana fyrir hinni meintu söluskattsskuld. Hafi [A] því orðið að inna af hendi reiðufé til þess að forða lokun félagsins en aðrir söluskattsskuldarar hafi síðar fengið að leggja fram bankatryggingar og/eða aðrar tryggingar til að forða lokun sinnar starfsemi en án þess þó að inna af hendi reiðufé eins og kvartandi varð að gera.
3) Í þriðja lagi telur kvartandi að þvingunarúrræði laga nr. 10/1960, einkum ákvæði 5. mgr. 13. gr., séu í andstöðu við meginreglur í íslensku réttarfari er mæla fyrir um frestun fullnustu dóma, refsingar og viðurlaga, þar til dómstólar hafi um sakarefnið fjallað. Lagagrein þessi sé í raun brot á réttaröryggi þegna landsins þar sem meintir skattskuldarar verði að sæta aðför og viðurlögum enda þó að þeir hafi borið ágreininginn upp fyrir lögmæt stjórnvöld og dómstóla landsins og endanleg niðurstaða hlutlausra aðilja liggi eigi fyrir um ágreininginn.
RÖKSTUÐNINGUR FYRIR KVÖRTUN:
1 ) Kvartandi rökstyður fyrsta lið kvörtunar sinnar á þann veg að það sé í samræmi við meginreglu réttarfars að tilkynna dóm- ellegar gerðarþolum yfirvofandi fógetaaðgerðir svo að unnt sé fyrir þann aðila sem að þarf að þola slíkar aðgerðir að afstýra aðgerðunum svo unnt sé að forða tjóni. Þessa meginreglu hafi innheimtumenn ríkissjóðs, í umboði fjármálaráðherra, þverbrotið með því að tilkynna kvartanda eigi um hinar fyrirhuguðu aðgerðir og gefa honum þar með kost á að greiða hina meintu skuld og forða þannig starfsemi [A], frá fjárhagstjóni. Í ljósi þess að innheimtumaður ríkissjóðs hafði hinn 12.06.1989 tilkynnt að óskað yrði nauðungarsölu á fasteign kvartanda að ..., hinn 20.06.1989, telur kvartandi að fyrirvaralaus stöðvun á atvinnurekstri hans hafi verið ólögmæt og um leið brot á þeim starfsaðferðum sem almennt er krafist af stjórnvöldum skv. landslögum.
Telur kvartandi að innheimtuháttur sá sem viðhafður var af hálfu innheimtumanna ríkissjóðs sé í raun valdníðsla enda hafi [A] eigi verið þess umkomnir að gera tiltækar ráðstafanir í tæka tíð og forða því tjóni sem fyrirsjáanlega varð vegna stöðvunar á rekstri félagsins. Við lokunaraðgerðir lögreglu var krafist reiðufjár að upphæð kr. 3.925.110,00 úr hendi kvartanda og jafnframt neitað síðar að móttaka ávísun á innistæðu á bankareikning kvartanda. Enda þó innheimtumanni Ríkissjóðs hafi átt að vera það fullljóst að kvartandi hefði eigi slíkar fjárhæðir í reiðufé í sínum fórum, við óvænta komu innheimtumanns ríkissjóðs á starfsstöð kvartanda, gaf innheimtumaður kvartanda eigi kost á að bregðast við óvæntri stöðu með umþóttunartíma til handa kvartanda. Þess í stað var starfsemi kvartanda stöðvuð og innsigluð og starfsfólki [A], vísað úr húsakynnum kvartanda við svo búið.
2) Í öðru lagi telur kvartandi að fjármálaráðherra hafi gerst sekur um valdníðslu með því að mismuna að geðþótta einstökum skattskuldurum innbyrðis. En svo sem áður frá greinir varð kvartandi að inna af hendi reiðufé til þess að greiða skattskuldina og forða áframhaldandi stöðvun atvinnurekstrar síns þar til úrskurður ríkisskattanefndar og/eða dómstóla lægi fyrir. Óskir kvartanda um að mega leggja fram bankatryggingu fyrir hinni ætluðu söluskattsskuld, þar til afstaða Ríkisskattanefndar/dómstóla lægi fyrir var hafnað án rökstuðnings af innheimtumanni ríkissjóðs.
Þrátt fyrir yfirlýsingar fjármálaráðuneytis um að jafnræði skyldi gilda við innheimtu söluskattsins, hafi fjármálaráðherra, hinn 27. júní 1989, tæpri viku eftir að starfsemi kvartanda var stöðvuð, breytt gildandi reglum um stöðu skuldara á þann veg að skuldurum væri heimilt að bjóða fram sjálfskuldarábyrgð banka og sparisjóða til þess að forða lokunaraðgerðum sbr. 4. mgr. reglugerðar nr. 319/1989.
Hafi fjármálaráðherra hinn 10. júlí s.l. með reglugerð nr. 348/1989 enn aukið á misræmi í innheimtuaðgerðum með því að heimila að bankaábyrgð skyldi forða lokun bæri gjaldandi ágreining um skattskyldu undir dómstóla. Hafi fjármálaráðherra því ítrekað breytt framkvæmd á innheimtuaðgerðum eftir því sem geðþótti ráðherra sagði til um. Þá hafi fjármálaráðherra undanskilið, í innheimtuaðgerðum sínum, þau fyrirtæki sem höfðu sótt um fyrirgreiðslu til Atvinnutryggingarsjóðs, enda þó um væri að ræða aðila sem innheimt höfðu söluskatt en eigi skilað honum til ríkissjóðs.
Séu því í dag fjölmörg fyrirtæki sem hafi verið í sömu aðstöðu og kvartandi, þ.e. þeirri að teljast skulda söluskatt en séu með fulla starfsemi með vitund og vilja fjármálaráðherra enda þó ekki hafi orðið af greiðslu skattsins.
Telur kvartandi að augljóst sé að hann hafi ekki setið við sama borð og aðrir skuldarar söluskatts og því hafi gilt um hann aðrar og strangari innheimtureglur en þá aðila sem að eigi hafa þurft að sæta lokun á starfsemi sinni þrátt fyrir að skulda söluskatt. Til stuðnings fullyrðingum sínum bendir kvartandi ennfremur á [B] en það fyrirtæki hefur nýlega fengið staðfestingu á söluskattsskuld af hálfu ríkisskattanefndar og hefur eigi lagt fram viðunandi bankatryggingu, svo sem þó er boðið en hefur hins vegar fulla starfsemi uppi og án þess að sýnilegar innheimtuaðgerðir beinist gegn því félagi.
Telur kvartandi augljóst að hinn óskipulagði undirbúningur fjármálaráðherra og innheimtumanna ríkisins á innheimtu skattsins hafi leitt af sér mismunun og valdníðslu af hálfu fjármálaráðherra og æskir kvartandi þess að fá álit umboðsmanns Alþingis á þeim innheimtuaðferðum sem fjármálaráðherra hefur viðhaft, með vísan til þess sem að framan hefur verið rakið.
3) Í þriðja lagi telur kvartandi að ákvæði l. nr. 10/1960, ásamt síðari breytingum, einkum 13. gr. laganna sé í andstöðu við meginreglur réttarfars um frestun fullnustu dóma, refsinga og viðurlaga, þar til endanlegur dómur hefir gengið um ágreiningsefni það sem á í hlut. Samkvæmt ákvæðum l. nr. 10/1960 fresti áfrýjun skattákvörðunar ellegar deila um skattskyldu eigi eindaga söluskatts eða neinum þeim viðurlögum sem lögð eru við vangreiðslu hans.
Telur kvartandi að framangreind ákvæði l. nr. 10/1960 hafi í för með sér skert réttaröryggi fyrir þegna landsins enda eigi gerður greinarmunur hvort skattskuldari hafi innheimt söluskatt en eigi skilað til ríkissjóðs, ellegar hvort um sé að ræða síðar til komna álagningu skattstjóra sem hinn meinti skattskuldari á eigi kost á að innheimta af viðsemjendum sínum og verður af þeim sökum að inna af hendi sjálfur. Telur kvartandi að réttarskerðing sú sem fólgin sé í ákvæðum laganna komi ljósast fram í þeirri staðreynd að hinn umdeildi skattur sé álagður af skattstjórum (Ríkisskattstjóra) sem eru skipaðir af Fjármálaráðherra (1. nr. 75/1981, 86. gr., 88. gr.) og heyra því undir ráðherrann (l. nr. 75/1981, 105. gr.) sem ákveður um innheimtu álagðs söluskatt. Það sé því í raun sami aðilinn sem leggi á skatt, úrskurði um skattskyldu (sem stjórnvald) og innheimti skattinn. Að þeirri staðreynd viðbættri að innheimtumaður ríkissjóðs, er stendur að þvingunaraðferðum fjármálaráðherra, er ennfremur dómsvald í viðkomandi umdæmi, staðfestist ljóslega það réttaróöryggi sem kvartandi (og aðrir) búi við. Kvartanda hafi því eigi verið búin sú réttarfarslega vernd að skjóta þvingunaraðgerðum fjármálaráðherra til héraðsdóms (í Kópavogi), þar sem bæjarfógeti hafi sjálfur komið fram fyrir hönd fjármálaráðherra við innheimtu skattsins og fengið þóknun fyrir, sem 1. nr. 92/1955 og rgj., byggðar á þeim lögum mæla fyrir um fógeta til handa.
Jafnræðisregla íslensks réttarfars sé því þverbrotin með aðstöðumun ríkissjóðs og skuldara m.t.t. aðstoðar dómstóla við meðferð ágreinings, þar sem fógeti í héraði fari með hagsmuni ríkissjóðs og hafi að auki persónulega fjárhagslega hagsmuni af
innheimtuaðgerðum en skuldari geti eigi skotið sjónarmiðum sínum til hlutlauss dómstóls til verndar sínum rétti.
Vill kvartandi ítreka um réttarskerðingaráhrif laganna með því að vísa til þess að Ríkisskattanefnd felldi niður álögur Ríkisskattstjóra að stórum hluta, með úrskurði uppkveðnum hinn 19. júlí s.l. Hafi því hin meinta söluskattsskuld verið fullkomlega óvís er innheimtuaðgerðir fjármálaráðherra áttu sér stað en þrátt fyrir það sé ríkissjóði veitt víðtækt vald til þvingana í l. nr. 10/1960, sem geri ekki greinarmun á því hvort hinn meinti skuldari, sem þola þarf þvinganir, hefir innheimt söluskatt eða ekki.
Óskað er álits á því hvort framangreind þvingunarúrræði l. nr. 10/1960 ásamt síðari breytingum, séu í samræmi við meginreglur íslensks réttarfars og þær grunnhugmyndir íslenskrar löggjafar um réttaröryggi í landinu.“
II. Athugun umboðsmanns Alþingis.
Með bréfi, dags. 31. ágúst 1989, óskaði ég eftir því, að fjármálaráðuneytið skýrði afstöðu sína til kvörtunar [A], sbr. 9. gr. laga nr. 13/1987 um umboðsmann Alþingis. Í svari ráðuneytisins frá 30. september 1989 sagði svo:
„Ráðuneytið vísar til bréfs yðar, dags. 31. ágúst s.l., þar sem óskað er eftir umsögn ráðuneytisins um erindi frá [X] héraðsdómslögmanni þar sem kvartað er yfir því fyrir hönd [A], hvernig staðið hafi verið að innheimtu söluskatts hjá nefndu félagi.
Í þessu sambandi vill ráðuneytið vekja athygli á því að um flest þau efnisatriði, sem kvartað er yfir í umræddu máli, mun verða fjallað í máli sem [C] hefur höfðað fyrir bæjarþingi Reykjavíkur gegn fjármálaráðherra f.h. ríkissjóðs. Í málinu gerir stefnandi annars vegar kröfu til endurgreiðslu á viðbótarsölugjaldi 1981-1984 og hins vegar til skaðabóta vegna innheimtuaðgerða Tollstjórans í Reykjavík hinn 19.-21. júní s.l., er höfuðstöðvar stefnanda voru innsiglaðar.
Vegna þessa máls vill ráðuneytið benda á að söluskattur er helsti tekjustofn ríkissjóðs og því mjög mikilvægt að innheimta á söluskatti sé mjög góð. Á árinu 1989 er gert ráð fyrir því að tekjur ríkissjóðs verði rúmir 77 milljarðar og þar af séu tekjur af söluskatti einum 34 milljarðar eða tæp 45% af heildartekjum ríkissjóðs. Þegar innheimtuátak í söluskatti hófst í júní s.l. voru útistandandi vanskil í söluskatti 3,3 milljarðar króna.
Á undanförnum árum hefur innheimtuárangur söluskatts farið versnandi ár frá ári. Ástæða þessa er fyrst og fremst sú að innheimta á vanskilum á söluskatti hefur ekki verið nægilega góð. Auk þess hefur það gerst á síðustu árum að skuldarar söluskatts hafa í auknu mæli farið þá leið að breyta nafni rekstraraðila áður en eða þegar á að loka fyrirtæki til að koma í veg fyrir að innheimtumaður geti beitt þessu þvingunarúrræði. Hjálagt fylgir bréf Tollstjórans í Reykjavík, dags. 20. mars s.l., þar sem nokkur dæmi um þetta eru nefnd.
Það var með bréfi ráðuneytisins, dags. 8. júní s.l., sem sent var öllum innheimtumönnum ríkissjóðs, að ráðuneytið boðaði hertar innheimtuaðgerðir vegna vanskila á söluskatti. Í umræddu bréfi ráðuneytisins segir m.a.:
„Ráðuneytið vísar til bréfs síns, dags. 31. maí s.l., þar sem kynntar voru hugmyndir um hertar aðgerðir vegna innheimtu á söluskatti. Jafnframt vísar ráðuneytið til þess sem kom fram á fundi fjármálaráðherra með innheimtumönnum ríkissjóðs, þann 7. júní s.l., þar sem fjallað var um innheimtu á opinberum gjöldum. Eins og fram kom voru útbúnir listar yfir þá aðila sem skulduðu söluskatt þann 12. maí s.l. Þessir listar voru sendir skattstjórum og ríkisskattstjóra sem fóru yfir þá í því skyni að treysta grundvöll innheimtuaðgerða sem hefjast skulu nú í júní. Kannað var hvort einhverjir af þeim sem voru á þessum listum, og skulduðu söluskatt vegna áætlana, hefðu skilað skýrslum og ef svo var leiðrétti skattstjóri álagninguna. Jafnframt voru skuldir byggðar að öllu leyti eða hluta á áætlunum merktar sérstaklega. Með þessu bréfi fylgir umræddur listi yfir þá aðila sem skulduðu söluskatt þann 12. maí s.l. Vegna þess hve langan tíma það hefur tekið skattstjóra að fara yfir þessa lista er nauðsynlegt að innheimtumenn kanni hvort breyting hefur orðið á skuldum einstakra aðila á þessum listum frá 12. maí s.l.
Ráðuneytið hefur ákveðið að höfðu samráði við innheimtumenn að þessar hertu innheimtuaðgerðir hefjist um allt land þann 19. júní n.k. Stefnt er að því að ljúka þeim á sem skemmstum tíma og að lokunaraðgerðum verði lokið á nokkrum dögum. Óskir um innheimtuaðgerðir felast einkum í eftirfarandi þrem atriðum:
a) Lokunaraðgerðum verði beitt gagnvart öllum sem á þessum listum eru ef þess er kostur.
b) Lögtak verði gert til tryggingar skuldunum samhliða lokunaraðgerðum í þeim tilvikum þar sem það hefur ekki verið gert.
c) Krafist verði gjaldþrotaskipta umsvifalaust, ef annarri leið er ekki til að dreifa. Nauðsynlegt er að lokunaraðgerðir verði rækilega undirbúnar af innheimtumönnum þannig að það liggi fyrir á tilteknum tíma, sem sé eigi síðar en 16. júní n.k., hjá hvaða aðilum á þessum listum er hægt að beita lokunaraðgerðum. Þær skulu síðan hefjast um allt land, þann 19, júní n.k., og ganga yfir á sem skemmstum tíma. Þetta er gert til að koma í veg fyrir að skuldarar noti tímann til þess að "skipta" um rekstraraðila og með þeim hætti komast hjá lokunaraðgerðum. Þessi hugmynd felur það í sér að fyrirtækjum verði lokað án nokkurs fyrirvara og án þess að það sé auglýst sérstaklega í fjölmiðlum.
Jafnframt er þess farið á leit að innheimtumenn tilkynni ráðuneytinu um þá aðila á þessum listum sem eru í gjaldþrotameðferð eða þar sem skiptameðferð er lokið. Ráðuneytið stefnir að því að þessir aðilar verði settir á sérstakan lista en verði ekki að finna á almennu vanskilalistunum. Vanskilalistarnir verða með þessum hætti raunhæfari sem vinnugagn.
Ráðuneytið vill benda innheimtumönnum á að ráðuneytið og skattstjórar mun verða þeim innan handar við að skera úr um vafamál, sem upp kunna að koma. Ráðuneytið hefur með bréfi, dags. í dag, óskað eftir því við skattstjóra og ríkisskattstjóra að þeir veiti innheimtumönnum alla þá aðstoð sem þeir geta í þessu máli.
Ráðuneytið vill af gefnu tilefni taka það fram að það mun ekki veita frest í þessum aðgerðum. Þær skulu taka til allra sem skulda hvort sem skuldin byggist á álagningu eða áætlun og að það frestar ekki innheimtuaðgerðum þó að skuldari hafi "véfengt" umrædda skattákvörðun t.d. með því að bera málið undir ríkisskattanefnd. Í þessum innheimtuaðgerðum skal farið í einu og öllu eftir ákvæðum laga nr. 10/1960 um söluskatt, með síðari breytingum. Í þessu sambandi vill ráðuneytið vekja athygli á því að 5. mgr. 13. gr. nefndra laga hljóðar svo:
„Áfrýjun skattákvörðunar eða deila um skattskyldu frestar ekki eindaga skattsins né leysir undan neinum þeim viðurlögum, sem lögð eru við vangreiðslu hans, en ef skattur er lækkaður eftir úrskurði eða dómi, skal þegar endurgreiða það, sem lækkuninni nemur.““
Að því er varðar lögmæti umræddra innheimtuaðgerða vill ráðuneytið taka fram að átak í innheimtu á söluskatti sem hófst þann 19. júní s.l. er að öllu leyti byggt á ótvíræðum heimildum í lögum og því fráleitt að halda því fram að umræddar aðgerðir hafi verið ólögmætar. Í þessu sambandi má benda á eftirfarandi lagaákvæði:
10. gr. laga nr. 10/1960 um söluskatt, hljóðar svo: „Nú vanrækir aðili að taka
söluskatt af vöru, vinnu eða annarri þjónustu, sem skattskyld er eftir lögum þessum, og ber honum eigi að síður að standa skil á skattinum.“
5. mgr. 13. gr. laga nr. 10/1960 um söluskatt, hljóðar svo: „Áfrýjun skattákvörðunar eða deila um skattskyldu frestar ekki eindaga skattsins né leysir undan neinum þeim viðurlögum, sem lögð eru við vangreiðslu hans, en ef skattur er lækkaður eftir úrskurði eða dómi, skal þegar endurgreiða það sem lækkuninni nemur.“
1. málsl. 1. mgr. 25. gr. laga nr. 10/1960 um söluskatt, hljóðar svo: „Skýri söluskattsskyldur aðili af ásetningi eða stórkostlegu hirðuleysi rangt eða villandi frá einhverju því, er máli skiptir um söluskatt hans, eða afhendi hann eigi á lögmætum tíma söluskattsskýrslu eða þann söluskatt, sem hann hefur innheimt eða honum bar að innheimta, skal hann auk ógreidds söluskatts greiða sekt allt að tífaldri þeirri fjárhæð, sem undan var dregin eða vanrækt var greiðsla á.“
60. gr. stjórnarskrárinnar hljóðar svo: „Dómendur skera úr öllum ágreiningi um embættistakmörk yfirvalda. Þó getur enginn, sem um þau leitar úrskurðar, komið sér hjá að hlýða yfirvaldsboði í bráð með því að skjóta málinu til dóms.“
Þegar framangreind lagaákvæði eru skoðuð í samhengi verður ljós sú meginregla söluskattslaganna að allir sitji við sama borð að því er varðar innheimtuaðgerðir og hve ströng viðurlög eru við því ef þeir sem eiga að greiða söluskatt fara ekki eftir þessum ákvæðum. Ljóst má vera að samkeppnisstöðu fyrirtækja væri stefnt í verulega hættu ef einstakir aðilar kæmust upp með það að greiða ekki söluskatt á meðan þeirra mál væru til meðferðar hjá ríkisskattanefnd eða dómstólum. Hætt væri við því að þeir sem færu að fyrirmælum skattyfirvalda gætu ekki staðist samkeppni við þá sem; vegna deilu við skattyfirvöld, hættu að greiða söluskatt. Meðal annars vegna þess eru ákvæði söluskattslaga svo afdráttarlaus, sbr. 5. mgr. 13. gr. umræddra laga, um það að deila fresti ekki neinum þeim viðurlögum sem lögð eru við vangreiðslu söluskatts.
Að því er varðar þá fullyrðingu að skuldurum söluskatts hafi verið mismunað með útgáfu á reglugerð nr. 319/1989 um innheimtu á vangoldnum söluskatti, vill ráðuneytið benda á að sú reglugerð tók til allra sem skulduðu söluskatt frá og með þeim tíma sem hún öðlaðist gildi. Jafnframt er í umræddri reglugerð settir mjög þröngir frestir fyrir innheimtumenn til þess að hefja innheimtuaðgerðir þ.e. innheimtumaður skal hefja innheimtuaðgerðir sína í síðasta lagi 30 dögum eftir að skattstjóri, eftir atvikum ríkisskattstjóri, hefur ákvarðað söluskatt. Rétt er að taka fram að ráðuneytinu er ekki kunnugt um það að innheimtuaðgerðum hafi verið frestað enn sem komið er vegna þess að skuldari söluskatts hafi boðið fram bankaábyrgð. Í bréfi kvartanda er tiltekið fyrirtæki nefnt sem dæmi um að fyrirtækjum hafi verið mismunað. Ríkisskattanefnd kvað upp úrskurð sinn í umræddu máli þann 13. júlí s.l. Skuld fyrirtækisins var að fullu greidd þann 15. ágúst s.l. Í þessu tilviki ákvað innheimtumaður ríkissjóðs að nota 30 daga frestinn sem hann hefur í reglugerð 319/1989. Ráðuneytið taldi ekki ástæðu til að gera athugasemdir við það mál þar sem skuldin var greidd innan tilskilins frests.
Að lokum vill ráðuneytið ítreka það að við innheimtu á söluskatti er ekki beitt ólögmætum aðferðum eins og fram kemur hér að framan. Ráðuneytið telur ekki ástæðu til að fjalla frekar um einstaka þætti málsins en vísar þess í stað til gagna sem fylgja þessu bréfi. Tekið skal fram að í þessum gögnum eru atriði er varða m.a. aðra aðila en kvartanda og er óskað eftir því að gögnin verði meðhöndluð með það í huga.“
Hinn 24. október 1989 gaf ég A kost á að gera athugasemdir við fyrrgreint bréf fjármálaráðuneytisins. Svar lögmanns A er dagsett 19. desember 1989.
III. Niðurstaða.
Í niðurstöðu álits míns, dags. 28. ágúst 1990, sagði:
„Svo sem áður hefur verið gerð grein fyrir, lýtur kvörtun A í fyrsta lagi að aðferðum innheimtumanna ríkissjóðs við innheimtu á vangoldnum söluskatti fyrirtækisins. Er þar einkum vísað til fyrirvaralausrar stöðvunar á atvinnurekstri fyrirtækisins. Í öðru lagi beinist kvörtunin að þeirri mismunun, sem fjármálaráðuneytið hafi orðið bert að við innheimtu hjá skuldurum söluskatts. Benda A á í því sambandi, að fyrirtækinu hafi verið meinað að koma í veg fyrir stöðvun starfsemi sinnar með öðrum hætti en greiðslu reiðufjár, þótt aðrir skattskuldarar hafi notið ýmiss konar hagræðis, sem fólst í greiðslu með öðrum hætti. Í þriðja lagi er óskað álits á því, hvort þvingunarúrræði laga nr. 10/1960, einkum ákvæði 5. mgr. 13. gr., séu í samræmi við meginreglur í íslensku réttarfari. Telja A, að það sé brot á réttaröryggi þegna landsins, þegar skattskuldarar verði að sæta aðför og viðurlögum, enda þótt þeir hafi barið ágreining varðandi skattskyldu sína upp við lögmæt stjórnvöld og dómstóla landsins. Er áður gerð grein fyrir rökstuðningi A fyrir kvörtuninni og sjónarmiðum fjármálaráðuneytisins í þeim efnum.
1.
Samkvæmt 5. mgr. 13. gr. laga nr. 10/1960 um söluskatt frestaði áfrýjun skattákvörðunar eða deila um skattskyldu ekki eindaga skattsins né leysti heldur undan neinum þeim viðurlögum, sem lögð voru við „vangreiðslu“ hans. Var því með lögum ákveðið, að hvorki kæra til æðra stjórnvalds né málskot til dómstóla fresti innheimtu söluskatts.
Umboðsmanni Alþingis er almennt ekki ætlað að fjalla um fyrirmæli laga, sem Alþingi hefur sett, sbr. 2. gr. laga nr. 13/1987, en ég bendi auk þess á, að það er almenn regla í stjórnarfarsrétti, að kæra til æðra stjórnvalds fresti ekki réttaráhrifum stjórnvaldsákvörðunar og að hið sama gildir um málskot til dómstóla, sbr. ráðagerð um það í 60. gr. stjórnarskrárinnar. Tel ég þess vegna ekki vera grundvöll fyrir því, að ég fjalli frekar um það sjónarmið A, að ákvæði 5. mgr. 13. gr. laga nr. 10/1960 hafi skert óhæfilega réttaröryggi skattgreiðenda.
A vekja í greinargerð sinni máls á þeirri tilhögun íslenskra laga, að sami embættismaður fer oft með framkvæmdavald og dómsvald. Á því vandamáli hefur Alþingi tekið í löggjöf um aðgreiningu umboðsvalds og dómsvalds og sömuleiðis hafa gengið hæstaréttardómar um það efni. Með hliðsjón af því tel ég ekki ástæðu til að fjalla um þessi atriði á grundvelli 11. gr. laga nr. 13/1987, en ekki er ætlast til þess, eins og áður segir, að umboðsmaður Alþingis taki slík mál til athugunar samkvæmt kvörtun.
Að mínum dómi er ekki ástæða til að gagnrýna þá skipan íslenskra laga, að fjármálaráðherra sé í fyrirsvari um innheimtu söluskatts og skattstjórar, skipaðir af fjármálaráðherra, annist álagningu söluskatts og úrskurði um ágreining af því tilefni á frumstigi. Þar skiptir meginmáli, að ágreiningur verður borinn undir ríkisskattanefnd, sem er óháð fyrirmælum fjármálaráðuneytis við úrlausn ágreiningsmála, og að lögmæti álagningar verður jafnan borið undir dómstóla.
2.
Með lögum hafa innheimtumönnum opinberra gjalda verið heimiluð ýmis úrræði, til
þess að knýja fram greiðslu skatta. Þar má nefna heimild þá, sem fram kom í 8. mgr. 12. gr. laga nr. 10/1960, en þar sagði, að innheimtumaður gæti látið lögreglu stöðva atvinnurekstur þeirra aðila, sem ekki hefðu gert fullnægjandi skil á söluskatti á tilskildum tíma, m.a. með því að setja starfsstöðvar, skrifstofur, útsölur, tæki og vörur undir innsigli, þar til full skil væru gerð. Þá mátti og taka söluskatt lögtaki, sbr. 1. tl. 1. gr. laga nr. 29/ 1885. Hefur tíðkast í einhverjum mæli að beita heimildum þessum saman, auk þess sem beðið hefur verið um gjaldþrotaskipti, ef öðrum leiðum hefur ekki verið til að dreifa. Samkvæmt gögnum þeim, er fyrir mig hafa verið lögð, hófst á vordögum 1989
undirbúningur í fjármálaráðuneytinu að hertri innheimtu ógreidds söluskatts. Teknir voru saman, svo sem nánar er lýst í greinargerð fjármálaráðuneytisins, sbr. II. kafli hér að framan, listar yfir skuldara söluskatts, sem stóðu í mestri skuld hjá hverjum innheimtumanni. Að lokinni vinnu skattstjóra við listana voru þeir sendir innheimtumönnum með ósk um herta innheimtu. Skyldi innheimtan hefjast 19. júní 1989 og þeim vera lokið 1. júlí. Aðgerðirnar skyldu felast í lokunum, lögtaki samhliða lokunum og kröfu um gjaldþrotaskipti, þar sem öðrum úrræðum væri ekki til að dreifa. Var sérstaklega tekið fram í dreifibréfi fjármálaráðuneytisins til innheimtumanna af þessu tilefni, að fyrirtækjum skyldi loka án nokkurs fyrirvara og án þess að það væri auglýst sérstaklega í fjölmiðlum.
Áður hefur verið gerð grein fyrir aðdraganda þess, að innheimtumenn ríkissjóðs hófu innheimtu hjá A á söluskatti, sem var í vanskilum fyrir árin 1985 - 1986. Aðgerðir þessar hófust 28. febrúar 1989, en þann dag var að kröfu tollstjórans í Reykjavík gert lögtak hjá fyrirtækinu í tiltekinni fasteign þess í Reykjavík til tryggingar umræddri söluskattsskuld. Samkvæmt ábyrgðarbréfi tollstjórans í Reykjavík,til A, dags. 12. júní 1989, var fyrirtækinu gefinn kostur á að greiða skuldina auk áfallandi dráttarvaxta og kostnaðar. Var frestur í þeim efnum veittur til 20. júní 1989, ella yrði án frekari fyrirvara óskað nauðungaruppboðs á hinni lögteknu eign. Daginn áður en umræddur frestur rann út, eða 19. júní 1989, innsiglaði lögreglan í Kópavogi starfsstöðvar fyrirtækisins og stöðvaði með því starfsemi þess. Er af fjármálaráðuneytisins hálfu eigi véfengd sú fullyrðing A, að fyrirtækinu hafi ekki verið gefinn kostur á að koma í veg fyrir stöðvun reksturs með öðrum hætti en greiðslu reiðufjár. Þannig hafi verið neitað að veita viðtöku ávísun á innstæðu á bankareikning fyrirtækisins, og fyrirtækinu einnig verið neitað um að leggja fram bankatryggingu fyrir umræddri skuld.
Lagaheimild var til innheimtu söluskatts með lögtaki og til stöðvunar atvinnurekstrar. Telja verður, að heimilt hafi verið að beita þessum úrræðum saman. Engu að síður gilti um slíka innheimtu sú grundvallarregla stjórnarfarsréttar, að stjórnvöld verði að gæta hófs í vali og beitingu þeirra úrræða, sem þeim eru að lögum tiltæk í þágu starfs síns og markmiðs með því. Í því tilviki, sem hér er til umræðu, máttu innheimtumenn ríkissjóðs ekki ganga harðar fram í innheimtu en eftir öllum atvikum málsins var hóflegt miðað við þá hagsmuni, sem í húfi voru, þ.e. annars vegar hag fyrirtækisins og hins vegar nauðsyn á greiðum og öruggum skilum söluskatts.
Í framhaldi af lögtaki, sem gert var 28. febrúar 1989 til tryggingar söluskattskuld þeirri, sem skattyfirvöld töldu A vera í, var rekstur fyrirtækisins stöðvaður hinn 19. júní s.á., eins og áður hefur verið lýst. Stöðvun atvinnurekstrar hefur í för með sér mjög tilfinnanlega röskun fyrir það fyrirtæki, sem í hlut á. Var því brýn ástæða til að gæta fyrrgreindrar meginreglu stjórnarfarsréttar, þegar slíks úrræðis var neytt. Á móti kom fyrrgreind nauðsyn á greiðri og öruggri innheimtu söluskatts, en þar höfðu orðið ýmsar hindranir í vegi stjórnvalda, svo sem fjármálaráðuneytið hefur lýst í greinargerð sinni í II. kafla hér að framan.
Ég tel, að ekki verði að því fundið, þótt saman færu lögtök og stöðvun atvinnurekstrar við innheimtu þá, er í málinu greinir. Með hliðsjón af því, að ekki var liðinn frestur sá, sem A hafði verið settur í framhaldi af lögtakinu til greiðslu skattskuldarinnar, er það hins vegar álit mitt, að ekki hafi verið sýnt fram á, að fyllilega hafi verið réttmætt að stöðva atvinnurekstur fyrirvaralaust og án þess að nokkurt tækifæri gæfist til að afstýra stöðvun nema með greiðslu í reiðufé. Hefur og komið fram, að síðar var reglum breytt og rýmkuð skilyrði til að koma í veg fyrir stöðvun atvinnurekstrar.
Þar sem niðurstaða mín hefur samkvæmt framansögðu orðið sú, að stöðvun atvinnurekstrar A hinn 19. júní 1989 hafi ekki verið fyllilega réttmæt, tel ég ekki ástæðu til að fjalla frekar um þá staðhæfingu A, að jafnréttisreglur hafi verið brotnar vegna þess að skuldurum söluskatts hafi verið mismunað við innheimtu söluskatts.“