I
Vísað er til kvörtunar yðar, dags. 1. júlí sl., þar sem þér kvartið yfir úrskurði atvinnuvega- og nýsköpunarráðuneytisins, dags. 22. júní sl., í máli nr. [...]. Með úrskurðinum var staðfest ákvörðun ársreikningaskrár ríkisskattstjóra um að fella af skrá ársreikning X ehf., sem skilað var 14. ágúst 2020, á þeim grundvelli að ársreikningurinn væri ekki undirritaður af skráðu endurskoðunarfyrirtæki félagsins í hlutafélagaskrá.
Með vísan til bréfs setts umboðsmanns Alþingis til yðar, dags. 16. nóvember sl., í tilefni af eldri kvörtun yðar í máli nr. 10800/2020 tek ég fram að ákvörðun um aðild yðar að þessari kvörtun hjá umboðsmanni er byggð á því að yður var veitt kæruaðild að málinu í ráðuneytinu.
Samkvæmt fyrirliggjandi gögnum málsins var umræddur ársreikningur undirritaður af yður, sem bókara félagsins. Beindi ársreikningaskrá því til X ehf. að kjósa þyrfti nýjan skoðunarmann á hluthafafundi og tilkynna um þá breytingu. Í kjölfarið voruð þér kosinn skoðunarmaður félagsins, tilkynning þess efnis send hlutafélagaskrá og ársreikningur sendur ársreikningaskrá á ný. Var hann samþykktur og færður á skrá. Í úrskurði ráðuneytisins var hin upphaflega synjun ársreikningaskrár til umfjöllunar.
Í kvörtuninni byggið þér á því að í lögum sé þess ekki krafist að kjörinn endurskoðandi eða skoðunarmaður skrifi undir óendurskoðaða ársreikninga. Þannig geti fyrirmæli 1. mgr. 109. gr. laga nr. 3/2006, um ársreikninga, um að skila beri ársreikningi með áritun endurskoðenda eða undirritun skoðunarmanna, ekki átt við um óendurskoðaða reikninga, enda sé þeim ekki skylt að yfirfara þá. Þá gerið þér einnig athugasemdir við að hvorki félaginu né yður hafi verið veitt færi á að koma að andmælum áður en ákvörðun var tekin um að fella reikning félagsins af skrá. Jafnframt vísið þér til þess að þér teljið yður vanhæfan til þess að gegna starfi bókara og skoðunarmanns félagsins.
II
1
Um ársreikninga gilda samnefnd lög nr. 3/2006. Samkvæmt 1. mgr. 3. gr. laganna skulu félög sem falla undir gildissvið laganna semja ársreikning í samræmi við lögin, reglugerðir og settar reikningsskilareglur eftir því sem við á. Sé ekki mælt fyrir um tiltekið atriði í lögunum eða reglugerðum skal fara eftir viðeigandi ákvæðum í settum reikningsskilareglum. Í 4. mgr. 3. gr. laganna segir að hafi ársreikningur verið endurskoðaður skuli ársreikningurinn og áritun endurskoðanda mynda eina heild. Hafi skoðunarmaður yfirfarið ársreikninginn skal undirritun hans og dagsetning vera fylgiskjal með ársreikningi, sbr. 5. mgr. 3. gr. Í 6. mgr. 3. gr. segir m.a. að í stað ársreiknings skv. 1. mgr. sé örfélögum heimilt að semja rekstraryfirlit og efnahagsyfirlit, byggð á skattframtali félagsins. Þá er ekki skylt að skoðunarmaður yfirfari slík reikningsyfirlit.
Samkvæmt 1. málsl. 1. mgr. 96. gr. kýs aðalfundur eða almennur félagsfundur einn eða fleiri endurskoðendur eða endurskoðunarfyrirtæki, í samræmi við lög nr. 3/2006 og samþykktir félagsins, til að endurskoða ársreikning. Í 3. mgr. 96. gr. segir að aðalfundur eða almennur félagsfundur félaga, sem ekki sé skylt að kjósa endurskoðanda samkvæmt lögunum eða samþykktum sínum, skuli kjósa einn eða fleiri endurskoðendur, endurskoðunarfyrirtæki eða skoðunarmenn ársreikninga.
Í 1. mgr. 98. gr. segir að þrátt fyrir ákvæði 1. mgr. 96. gr. sé félögum sem séu undir tveimur af nánar tilteknum stærðarmörkum tvö næstliðin reikningsár, ekki skylt að kjósa endurskoðanda eða endurskoðunarfyrirtæki, sbr. þó 3.-5. mgr., til að endurskoða ársreikninga sína. Af gögnum málsins verður ráðið að X ehf. sé ekki endurskoðunarskylt samkvæmt lögum nr. 3/2006, en að Y ehf. hafi verið kosið endurskoðunarfyrirtæki félagsins ef til þess kæmi að bókhald þess krefðist yfirferðar.
Í 102. gr. laganna er m.a. kveðið á um skyldur endurskoðenda og skoðunarmanna. Þar segir í 1. mgr. að endurskoðendur skuli endurskoða ársreikninginn í samræmi við lög um endurskoðendur. Samkvæmt 2. mgr. ákvæðisins skulu skoðunarmenn yfirfara ársreikninginn og í því sambandi kanna bókhaldsgögn félagsins og aðra þætti er varða rekstur þess og stöðu.
Í X. kafla laganna er fjallað um birtingu ársreiknings. Í 1. málsl. 1. mgr. 109. gr. er mælt fyrir um að eigi síðar en mánuði eftir samþykkt ársreiknings og samstæðureiknings, ef við á, þó eigi síðar en átta mánuðum eftir lok reikningsárs, skuli félag sem falli undir gildissvið laganna senda ársreikningaskrá ársreikning sinn, sbr. 3. gr., ásamt áritun endurskoðenda eða undirritun skoðunarmanna og upplýsingar um hvenær ársreikningurinn var samþykktur. Samkvæmt 2. mgr. 109. gr. er félögum sem nýtt hafa sér heimild í 3. gr. til að skila rekstraryfirliti og efnahagsyfirliti heimilt, þrátt fyrir ákvæði 1. mgr., að skila slíkum ársreikningi innan þess frests sem ríkisskattstjóri veitir skattaðilum til að skila framtölum sínum, sbr. ákvæði 2. mgr. 93. gr. laga um tekjuskatt nr. 90/2003.
Ákvæði 1. mgr. 109. gr. laganna var breytt með 21. gr. laga nr. 14/2013, um breytingu á lögum nr. 3/2006, um ársreikninga, á þann veg að í stað þess að skoðunarmaður áritaði ársreikning skyldi hann undirrita hann. Í athugasemdum við 22. gr. í frumvarpi til laga nr. 14/2013, er varð að 21. gr. við gildistöku laganna, kom fram að lagðar væru til þær breytingar, eins og í frumvarpinu í heild, að endurskoðendur „áriti“ ársreikning eftir að hafa „endurskoðað“ hann en skoðunarmenn „undirriti“ hann (sjá þskj. 94 á 141. löggj.þ. 2012-2013, bls. 12).
Uppfylli ársreikningur eða samstæðureikningur ekki ákvæði laganna að mati ásreikningaskrár skal hún tilkynna félagi um þá afstöðu, gefa því kost á úrbótum og möguleika á að koma að andmælum. Ef ekki berast fullnægjandi skýringar eða úrbætur innan 30 daga skal lögð á félagið stjórnvaldssekt að fjárhæð 600.000 kr., sbr. 3. mgr. 120. gr. laga nr. 3/2006.
Samkvæmt framansögðu er það gert að skilyrði í 109. gr. laga nr. 3/2006 að við skil á ársreikningi skuli fylgja annaðhvort áritun endurskoðenda eða undirritun skoðunarmanna, nema í þeim tilvikum sem félag hefur nýtt sér heimild 6. mgr. 3. gr. til að skila rekstraryfirliti og efnahagsyfirliti byggðum á skattframtali þess. Gildir það óháð því hvort viðkomandi ársreikningur hafi verið endurskoðaður. Óumdeilt er að í ársreikningi X ehf., sem skilað var 14. ágúst 2020, var hvorki að finna áritun skráðs endurskoðunarfyrirtækis félagsins né skoðunarmanns. Í ljósi þess tel ég ekki ástæðu til þess að gera athugasemdir við niðurstöðu ráðuneytisins.
2
Líkt og að ofan greinir gerið þér athugasemdir við að hvorki félaginu né yður sjálfum hafi verið veittur kostur á að koma fram andmælum áður en ársreikningur félagsins var felldur af skrá. Af úrskurði ráðuneytisins fæ ég ráðið að það hafi litið svo á að þess hefði verið augljóslega óþarft, enda hafi Y verið skráð endurskoðunarfyrirtæki X í hlutafélagaskrá.
Samkvæmt 13. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 skal aðili máls eiga þess kost að tjá sig um efni máls áður en stjórnvald tekur ákvörðun í því, enda liggi ekki fyrir í gögnum málsins afstaða hans og rök fyrir henni eða slíkt sé augljóslega óþarft.
Í þeim tilvikum sem stjórnvald metur atvik máls með þeim hætti að það sé augljóslega óþarft að veita aðila máls kost á að tjá sig um efni þess, áður en það er til lykta leitt, ber að hafa í huga að um er að ræða undantekningu frá meginreglunni um andmælarétt sem skýra ber þröngt. Sú undantekning kann einkum að eiga við þegar upplýsingar og atvik máls eru þess eðlis að ekki megi búast við að málsaðili geti neinu um það breytt (sjá til hliðsjónar Páll Hreinsson: Málsmeðferð stjórnvalda, Reykjavík 2019, bls. 209).
Þegar ársreikningaskrá tók ákvörðun um að fella ársreikning félagsins af skrá lá fyrir að samkvæmt skráningu opinbers aðila, hlutafélagaskrár, var Y ehf. skráð endurskoðunarfyrirtæki þess. Var félaginu í kjölfarið veittur kostur á að gera úrbætur og var það gert með því að kjósa yður sem skoðunarmann og tilkynningu þess efnis til hlutafélagaskrár. Í ljósi áskilnaðar 1. mgr. 109. gr. laga nr. 3/2006 um að áritun endurskoðenda eða undirritun skoðunarmanna skuli koma fram á ársreikningi tel ég mig ekki hafa forsendur til þess að fullyrða að ársreikningaskrá hafi borið að veita félaginu eða yður sjálfum kost á að koma á framfæri andmælum áður en ákvörðun var tekin um að fella ársreikning félagsins af skrá.
Að öðru leyti tel ég þær athugasemdir sem fram koma í kvörtuninni, meðal annars um meint vanhæfi yðar til að gegna starfi bókara félagsins og skoðunarmanns, ekki þess eðlis að tilefni sé til að taka þær til nánari umfjöllunar. Hef ég þar m.a. í huga að hvorki ákvörðun ársreikningaskrár né úrskurður ráðuneytisins laut að því álitaefni.
III
Með hliðsjón af ofangreindu og með vísan til 1. mgr. 10. gr. laga nr. 85/1997, um umboðsmann Alþings, lýk ég hér með umfjöllun minni um kvörtun yðar.